Droits de succession flamands : analyse en détail

02.11.2023

Les droits de succession sont un impôt régional que vous devez payer lors de l’ouverture d’une succession.

Droits de succession flamands : analyse en détail

I. Actif

A. Étendue

En principe, les actifs comprennent tous les biens mobiliers et immobiliers dont le défunt disposait à son décès, peu importe leur situation (art. 2.7.1.0.1 CFF).

Bien que certains biens n’appartiennent plus, au sens juridique, au patrimoine du défunt, ils sont, pour le calcul de l’impôt sur la succession, tout de même considérés comme faisant partie de sa succession (sur la base de la « fiction légale »).

Il y a en outre certains biens qui disparaissent du patrimoine du défunt à la suite du décès et certains droits qui s’éteignent par le décès du défunt.

Nous verrons dans ce chapitre une série de cas particuliers nécessitant des explications spéciales.

Voici un aperçu des actifs qui seront traités :

· avantages matrimoniaux ;

· donations de la part du défunt et reçues par le défunt ;

· dispositions en faveur d’un tiers ;

· transferts avec réserve d’usufruit (ou autres droits viagers) ;

· créances ;

· dettes uniquement reconnues par testament .

1. Avantages matrimoniaux

art. 2.7.1.0.4 CFF

Généralités

En principe, en cas de décès d’un des époux, le conjoint survivant reçoit la moitié des biens communs. Il est possible de déroger à ce partage égal via le contrat de mariage et d’attribuer ainsi plus de la moitié au survivant (p.ex. via une clause d’attribution, une clause de préciput ou une clause de partage inégal).

Conséquences

Si l’un des époux reçoit plus que la moitié, l’excédent est en principe considéré comme des avantages matrimoniaux obtenus en dehors d’une acquisition par succession, et qui ne seraient donc pas soumis aux droits de succession. Le législateur a cependant décidé de considérer ces avantages matrimoniaux, lorsqu’ils ne sont pas soumis aux règles en matière de donations, comme un legs fictif donnant lieu à la perception de droits de succession.

2. Donations

Donations de la part du défunt

Dans les trois ans précédant son décès En principe, tous les biens mobiliers que le défunt a donnés dans les trois ans qui ont précédé son décès sont considérés comme faisant partie de sa succession et sont donc soumis aux droits de succession (Déc. adm., 04.05.1929 ; art. 2.7.1.0.5 CFF).

Par exception, ces donations ne font pas partie de la succession lorsque :

· on peut prouver qu’elles ont été enregistrées avant le décès, ou que les droits de donation étaient exigibles avant le décès ;

· le donataire est décédé avant le défunt (Déc., 20.08.1936, Rec. gén. enr. not. 1937, n° 17.728) ;

· il s’agit de donations d’usage en cas de circonstances particulières (anniversaire, naissance, mariage, etc.) tenant compte du patrimoine et de la situation du défunt (Déc. 08.01.1955, Rep. R.J., S7/01.01 ; Anvers, 06.11.2007).

Précisions

a. En cas de donation d’une entreprise familiale, ce délai est porté à sept ans (art. 2.7.1.0.5, §2, CFF).

b. Une donation sous condition (ou terme) suspensive (suspensif) qui date de plus de trois ans avant le décès du défunt ne tombe pas sous cette disposition, même lorsque la condition se réalise (ou lorsque le terme expire) dans les trois ans avant le décès (Déc. 11.01.1996, Rep. R.J, S 7/06.01).

c. Les donations de biens immobiliers ne sont pas visées par cette disposition, car elles doivent en principe toujours être enregistrées (il y a des exceptions : p.ex. les biens immobiliers situés à l’étranger) (déc. adm. 04.05.1929, n° 32157). Il doit cependant en être tenu compte lors du calcul des droits de succession, via la « réserve de progressivité » .

Sous condition suspensive de son décès Les biens mobiliers que le défunt a donnés sous condition (ou terme) suspensive de son décès sont assimilées à des legs. Ces donations sont considérées comme faisant partie de sa succession et sont donc soumises aux droits de succession (art. 2.7.1.0.3, 3° CFF).

Donations reçues par le défunt

Les biens que le défunt a recueillis par donation reviennent dans certains cas au donateur lors de son décès. Ce retour peut se dérouler sur la base de la loi (retour légal) ou d’une stipulation contractuelle (retour conventionnel).

Retour légal En cas de retour légal, les biens que le défunt a reçus par donation d’un ascendant retournent vers ce dernier si ceux-ci se trouvent encore dans la succession (en nature ou sous la forme d’une créance) et si le défunt n’a pas de descendants (art. 747 C. civ.). Ce retour est exempt de droits de succession (art. 2.7.6.0.4 CFF).

Exemple

Un père donne un montant de 100 000 € à son fils. Si ce fils décède avant son père et ne laisse pas de descendants, la somme donnée retourne chez le père en exemption d’impôts. Si, entre-temps, le fils avait utilisé ce montant pour l’achat d’un logement p.ex., il n’est alors pas question de retour légal, vu que le montant donné ne se retrouve plus en nature (ou sous la forme d’une créance) dans la succession.

Retour conventionnel Il s’agit d’un retour qui a été stipulé par le donateur au moment de la donation. Il s’agit donc en fait d’une donation sous condition résolutoire de prédécès du donataire. Ce retour ne peut être stipulé qu’en faveur du donateur (art. 951 C. civ.). Vu que, suite à la résolution de la donation, les biens ne font plus partie de la succession, il n’y a pas d’impôt sur la succession dû.

Précision S’il s’agit d’une clause optionnelle de retour d’un bien immobilier, selon Vlabel, des droits d’enregistrement étaient dus. Suite à un arrêt de la Cour de cassation, Vlabel a modifié son point de vue : dorénavant, les droits d’enregistrement ne sont plus dus (Cass., 14.10.2021 ; Position Vlabel, n° 16030, 08.11.2021).

3. Dispositions au profit d’un tiers

art. 2.7.1.0.6 CFF

Notion

Il s’agit d’une convention entre deux parties par laquelle une partie stipule que l’autre doit donner des sommes, rentes ou valeurs à un tiers, étranger à l’opération (p.ex. versement d’assurance vie sur la tête du défunt à un tiers). Cette disposition peut émaner tant du défunt que d’une tierce personne.

Précisions Par « valeurs », on entend « tous les titres, cotés ou non sur le marché belge ou étranger », mais aussi les polices d’assurance qui ont le caractère d’assurances de placement (p.ex. produits de la branche 23) (Déc., 10.03.2011 et 04.12.2012).

Exemple

Un homme conclut une assurance vie auprès d’une compagnie d’assurances au bénéfice de sa conjointe ou de ses enfants.

Imposition

Pour décider si les versements en raison de ces dispositions sont soumis aux droits de succession, on doit en principe faire une distinction selon que la disposition émane ou non du défunt même.

Disposition émanant du défunt

Disposition émanant d’un tiers

Taxable si la clause a effet :

· en cas de décès du défunt ; ou

· dans les trois ans avant le décès du défunt ; ou

· après le décès du défunt.

Taxable si :

· ce tiers agit pour le compte du défunt ; et

· la clause a effet lors du décès du défunt.

Ne sont toutefois pas soumis aux droits de succession (art. 2.7.1.0.6, §2, al. 3 CFF) :

· les sommes, rentes ou valeurs recueillies en vertu d’une stipulation qui a déjà été soumise aux droits de donation ;

· les rentes et les capitaux qui sont établis en exécution d’une obligation légale (p.ex. la pension légale, des allocations sur la base de la législation en matière d’accidents du travail) ;

· les rentes et capitaux en exécution d’une assurance groupe pour les employés remplissant certaines conditions.

Précisions

a. Quand l’avantage versé dans le chef du bénéficiaire est également soumis à l’impôt sur les revenus, cet impôt peut être déduit pour l’établissement des droits de succession (Déc. 31.12.1970 et 08.01.1988, Rep. R.J., S 8/18.02, Rec. gén. enr. not. n° 23.642).

b. Les allocations d’une assurance groupe ne sont pas soumises à l’impôt des successions lorsque celles-ci sont établies au profit du partenaire survivant du défunt ou ses enfants qui n’ont pas atteint l’âge de 21 ans, en exécution d’un règlement obligatoire de l’entreprise ou d’un fonds de prévoyance (art. 2.7.1.0.6, §2, al. 3, 3° CFF).

4. Cessions à titre onéreux et actes avec réserve d’usufruit (ou autres droits viagers)

a. Généralités

art. 2.7.1.0.7-2.7.1.0.9 CFF

Si un usufruit (ou un autre droit viager) est constitué sur la tête du défunt, et que la nue-propriété du bien concerné appartient à un tiers, en principe le bien ne fait pas partie de la succession, puisque ce droit s’éteint de plein droit lors du décès du défunt. Cependant, si la nue-propriété appartient à un héritier, légataire, donataire ou intermédiaire du défunt (« personnes visées »), et si celui-ci survit au défunt, alors, dans certains cas, ces biens sont considérés comme faisant néanmoins partie de la succession. Par conséquent, ils seront soumis aux droits de succession.

Sont visés les achats scindés, les partages et les ventes.

Précisions

a. Ces dispositions ne concernent que les conventions ou opérations à titre onéreux. Les donations ne sont donc pas visées ici.

b. Par « légataire » ou « donataire », on comprend toute personne qui est appelée à la succession en vertu d’un testament ou d’une institution contractuelle (art. 911 C. civ.).

c. Par « intermédiaire », on comprend les parents, les descendants et l’époux de l’héritier, du légataire ou du donataire ou son cohabitant légal ; la personne de qui l’héritier, le légataire ou le donataire du défunt est un héritier supposé (art. 1100 C. civ.).

d. L’objectif de ces fictions légales est d’empêcher que le défunt, de son vivant, ne dispose de ses biens, en faveur de personnes à qui il veut léguer sa succession sans que l’impôt sur la succession ne soit dû (ou un autre impôt similaire).

b. Achat scindé

Notion

Il s’agit de l’achat de biens mobiliers ou immobiliers par le défunt en usufruit et par (une des) les personnes visées en nue-propriété. Lorsque le défunt décède, l’usufruit s’éteint et ira automatiquement chez le(s) nu-propriétaire(s).

Précisions En pratique, il s’agit généralement de la situation où des parents achètent avec leurs enfants un immeuble, avec l’intention d’économiser ultérieurement l’impôt sur la succession. Les parents achètent ici l’usufruit et les enfants la nue-propriété.

Présomption d’imposabilité

On considère que ces biens sont présents en pleine propriété dans la succession et sont donc soumis à l’impôt sur la succession (art. 2.7.1.0.7 CFF). On présume en effet que le défunt a tout payé lors de l’achat, donc tant l’usufruit que la nue-propriété.

Précisions

a. Les biens concernés doivent être indiqués selon l’état et la valeur dans lesquels ils se trouvent à la date du décès. Les frais pour les dépenses nécessaires ou utiles, supportés par le légataire, peuvent être déduits.

b. Les biens font aussi partie de la succession si le défunt, entre la date de l’opération et son décès, a renoncé à l’usufruit ou l’a vendu.

c. Les biens font aussi partie de la succession si le nu-propriétaire, entre la date de la transaction et le décès du défunt, a vendu sa nue-propriété. Il en est toutefois tenu compte (les biens n’appartiennent plus à la succession) lorsque cette vente est effectuée par le défunt et le nu-propriétaire conjointement. Dans ce cas, l’impôt sur la succession sera dû sur l’enrichissement réel dans le chef du nu-propriétaire.

d. Si le défunt a réellement bénéficié de l’usufruit, la base d’imposition imposable peut alors être réduite, tenant compte de la valeur dudit usufruit capitalisée au taux de 4 % et d’après le nombre effectif des années entières pendant lesquelles le défunt en a bénéficié. La valeur de l’usufruit dont il a bénéficié est fixée forfaitairement à 4 % de la valeur de la pleine propriété du bien au jour de l’achat (art. 2.7.3.2.11 CFF).

Exemple

Une mère et sa fille achètent ensemble en mai de l’année T un appartement pour 300 000 € (la mère pour l’usufruit et la fille pour la nue-propriété). Si la mère décède en septembre de l’année T+10, cet appartement fera intégralement partie de sa succession. La valeur de l’appartement ayant entre-temps augmenté, une valeur de 400 000 € p.ex. devra être déclarée.

Si on peut toutefois démontrer que la mère a réellement bénéficié de l’usufruit (elle y a p.ex. habité ou a empoché les loyers), la base imposable peut alors être réduite. On procédera comme suit :

La valeur de l’usufruit s’élève à 12 000 € (300 000 € x 4 %). Capitalisée sur dix ans, cela donne 97 330,74 € (12 000 € x 8,110895). L’avantage couvert à la date du décès (X) est ensuite calculé comme suit :

300 000 €/202 669,26 € = 400 000 €/X

X = 270 225,68 €

On devra donc au final indiquer une valeur de 270 225, 68 € dans la succession (au lieu de 400 000 €).

Preuve contraire

Généralités Cette présomption peut être réfutée en fournissant la preuve que :

· le nu-propriétaire disposait des fonds nécessaires pour effectuer l’achat ; et

· ces fonds sont effectivement également utilisés pour effectuer l’achat ; et

· il y avait une correcte ventilation du prix entre la valeur de la nue-propriété et la valeur de l’usufruit.

Précisions

a. Cette preuve contraire peut être fournie par tous moyens de droit, témoins et présomptions inclus (art. 3.17.0.0.11 CFF).

b. Pour l’évaluation de l’usufruit, on fait généralement usage des tables fiscales (art. 2.9.3.0.4 CFF) ou des tables de conversion civiles (art. 745sexies, §3 C. civ.).

c. On prévoit généralement que l’usufruit d’un époux passe, lors de son décès, à l’autre époux.

Exemple

Un père et une mère (60 ans) achètent ensemble avec leur fils un appartement à la mer pour 300 000 €. Le père et la mère achètent l’usufruit pour 95 340 € et le fils la nue-propriété pour 204 660 € (ventilation sur la base des tables de conversion civiles en annexe 1). Si le fils peut démontrer qu’il a acheté la nue-propriété avec des moyens propres (p.ex. 100 000 € d’épargne et 104 660 € via un emprunt hypothécaire), cet appartement ne fera alors plus partie de la succession de ses parents.

Donation d’argent par l’usufruitier futur Souvent le futur nu-propriétaire ne dispose pas encore de moyens financiers suffisants pour pouvoir acheter la nue-propriété. D’où il arrive souvent en pratique que le futur usufruitier (en général les parents) donne préalablement l’argent nécessaire au(x) futur(s) nu-propriétaire(s) (les enfants).

Jusqu’à présent, l’administration considérait un tel achat scindé, combiné avec une donation préalable, en principe comme un abus fiscal. De ce fait, le bien en question, lors du décès de l’usufruitier (les parents) était tout de même considéré comme faisant partie de la succession, sur lequel l’impôt sur la succession était en principe dû. On pouvait toutefois y échapper si on pouvait démontrer que (déc. ant. n° E.E./98.937, 18.07.2013 ; Vlabel position n° 15004, 03.10.2016) :

· des droits de donation (3 % ou 7 %) avaient été payés sur cette donation ; ou

· le bénéficiaire de la donation (à savoir le futur nu-propriétaire) avait pu librement disposer de l’argent.

Le Conseil d’État a maintenant annulé cette position sur toute la ligne, et Vlabel a modifié sa position (CE, 12.06.2018). Dorénavant, en cas d’achat scindé, il suffit qu’une donation préalablement à l’acte notarié d’achat par l’usufruitier (les parents) au nu-propriétaire (les enfants) ait eu lieu, même si le compromis prévoyait le paiement d’un acompte ou d’une garantie. Cette donation ne doit donc plus être enregistrée afin d’éviter ultérieurement les droits de succession sur l’immeuble en question (Position Vlabel n° 20067, 2809.2020).

Précisions

a. Le fait que le paiement d’une avance ou d’une garantie soit prévu dans le compromis n’a pas d’importance. Le moment de référence pour prouver la possession de suffisamment de fonds par le nu-propriétaire est le moment du paiement de sa part dans le prix, à savoir lors de la passation de l’acte d’achat notarié.

b. La date de la donation peut être prouvée par tous moyens de droit, à l’exception du serment ou de la simple déclaration des parties elles-mêmes ou de leurs propres documents.

c. Partages

Notion

Il s’agit du partage d’un bien mobilier ou immobilier qui appartient au défunt et aux (à une des) personnes visées, dans lequel un droit viager (usufruit, droit d’habitation, rente viagère) est attribué au défunt. La (nue)-propriété revient aux (à une des) personnes visées.

Présomption d’imposabilité

Une telle opération est assimilée, pour la perception de l’impôt sur la succession, à un legs dans la mesure où ceux-ci ont obtenu des biens en propriété au-delà de leur part dans l’indivision (art. 2.7.1.0.8 CFF).

Précisions

a. Les biens en question doivent être déclarés selon l’état et la valeur dans lesquels ils se trouvent à la date du décès. Les frais pour les dépenses nécessaires ou utiles, réalisés par le légataire, peuvent être déduits.

b. Les biens font aussi partie de la succession si le défunt, entre la date de l’opération et son décès, a renoncé à l’usufruit ou l’a vendu.

c. Les biens font aussi partie de la succession si le nu-propriétaire, entre la date de la transaction et le décès du défunt, a vendu sa (nue-)propriété. Il en est toutefois tenu compte (les biens n’appartiennent plus à la succession) lorsque cette vente est effectuée par le défunt et le nu-propriétaire conjointement. Dans ce cas, l’impôt sur la succession sera dû sur l’enrichissement réel dans le chef du nu propriétaire.

d. Si le défunt a réellement bénéficié du droit viager, la base d’imposition imposable peut alors être réduite, tenant compte de la valeur dudit droit viager capitalisée au taux de 4 % et d’après le nombre effectif des années entières pendant lesquelles le défunt en a bénéficié.

Preuve contraire

On peut réfuter cette présomption en démontrant que :

· les prestations sont équivalentes (les prestations qui ont été stipulées en faveur du défunt étaient équivalentes à celles auxquelles celui-ci a renoncé); et

· ce droit viager était bien exercé par le défunt (usufruit, droit d’habitation) ou payé par la personne visée (rente viagère).

d. Ventes

Notion

Il s’agit de la vente d’un bien mobilier ou immobilier par le défunt aux (à une des) personnes visées, avec réserve d’un droit viager (usufruit, droit d’habitation, rente viagère).

Présomption d’imposabilité

On considère que ces biens sont présents en pleine propriété dans la succession et sont donc soumis à l’impôt sur la succession (art. 2.7.1.0.9 CFF).

Preuve contraire

On peut réfuter cette présomption en démontrant que :

· les prestations sont équivalentes (les prestations qui ont été stipulées en faveur du défunt étaient équivalentes à celles auxquelles celui-ci a renoncé)

· ce droit viager était bien exercé par le défunt (usufruit, droit d’habitation) ou payé par la personne visée (rente viagère).

Précisions

b. Les biens font aussi partie de la succession si le défunt, entre la date de l’opération et son décès, a renoncé à l’usufruit ou l’a vendu.

c. Les biens font aussi partie de la succession si le (nu-)propriétaire, entre la date de la transaction et le décès du défunt, a vendu sa (nue-)propriété. Il en est toutefois tenu compte (les biens n’appartiennent plus à la succession) lorsque cette vente est effectuée par le défunt et le (nu-)propriétaire conjointement. Dans ce cas, l’impôt sur la succession sera dû sur l’enrichissement réel dans le chef du (nu-)propriétaire.

5. Créances

Principe

Les créances font partie de la succession lorsqu’elles sont certaines et définitives.

Créances conditionnelles

Les créances sous condition suspensive ne font pas partie de l’actif imposable de la succession. Les créances contestées sont assimilées à des créances sous condition suspensive (p.ex. créance de dommages-intérêts en raison d’un accident dont la responsabilité n’est pas encore déterminée ou est contestée). Les créances sous condition résolutoire font partie de l’actif imposable de la succession.

Précisions a. Une condition suspensive suspend les effets juridiques d’une convention aussi longtemps que la condition n’est pas remplie (art. 1181 C. civ.).

b. Une convention sous condition résolutoire a des effets juridiques immédiats (art. 1183 C. civ.).

c. En cas de réalisation de la condition, une correction doit avoir lieu.

6. Dettes uniquement reconnues par testament

Les dettes qui sont uniquement reconnues par testament sont considérées comme des legs. Celles-ci font dès lors partie de la succession et sont donc soumises aux droits de succession (art. 4, 1° C.succ.; art. 2.7.1.0.3, 1° CFF). Le but de cette disposition est d’éviter que le défunt ne reconnaisse des dettes fictives dans son testament, afin d’éviter les droits de succession.

B. Évaluation

En principe, les actifs doivent être pris en compte selon leur valeur vénale au jour du décès du défunt, à estimer par les héritiers (art. 2.7.3.3.1 CFF).

Pour certains actifs particuliers, il n’est cependant pas si simple de fixer cette valeur (vénale). Le législateur a développé une réglementation spécifique à ce propos. Dans certains cas, on doit se reporter aux directives de l’administration :

· biens immobiliers ;

· titres ;

· nue-propriété et usufruit ;

· rentes diverses et prestations ;

· créances ;

· vêtements, bijoux et mobilier.

Précisions

a. Par « valeur vénale », on entend le prix net normal que le vendeur peut recevoir lorsque le bien est placé dans des circonstances normales de vente (QP n° 22789, 05.04.1982). On peut tenir compte d’éventuels frais de vente (p.ex. en cas de vente d’un immeuble par un agent immobilier), c’est donc le revenu net qui vaut comme prix.

b. Les événements qui ont lieu après le décès (p.ex. incendie, vol) n’ont en principe aucune influence sur l’évaluation (Trib. Gand, 15.04.2008).

c. Il ne peut pas être tenu compte par la suite des éléments qui étaient inconnus au moment de la déclaration (p.ex. une maison faisant face à des problèmes d’humidité) (Trib. Bruxelles, 12.03.1999).

d. Lorsqu’une valeur trop basse est indiquée, une majoration d’impôt est prévue (art. 3.18.0.0.8 CFF).

1. Biens immobiliers

a. En Belgique

Généralités

L’évaluation a lieu, conformément à la réglementation générale, sur la base de la valeur vénale (art. 2.7.3.3.1, al. 1 CFF). Pour la fixation de cette valeur, on doit entre autres tenir compte de : l’état des biens, l’étendue, la situation, les prescriptions urbanistiques et l’évolution du marché immobilier. Cette évaluation peut se faire sur la base :

· d’une estimation par le déclarant/héritier lui-même, éventuellement avec l’assistance d’un notaire ou d’un professionnel de l’immobilier ;

· d’une estimation par un taxateur-expert agréé ;

· d’une estimation par Vlabel (administration flamande).

Précisions

a. S’il y a plusieurs biens immobiliers dans une succession, il est alors possible de déclarer un bâtiment sur la base de l’évaluation de Vlabel, un bâtiment sur la base de l’évaluation du taxateur-expert et encore un autre sur la base d’une évaluation réalisée par l’héritier.

b. Si, pour un même immeuble, il y a à la fois une évaluation effectuée par Vlabel et une autre réalisée par un taxateur-expert agréé, les règles suivantes s’appliqueront :

· s’il n’y a qu’un héritier, l’évaluation de Vlabel a la priorité. L’héritier ne peut donc pas opter pour l’évaluation qui lui est plus favorable. Le rapport du taxateur-expert peut être utilisé pour intenter une action contre l’évaluation de Vlabel ;

· s’il y a plusieurs héritiers (un premier héritier fait appel à un taxateur-expert et un autre à Vlabel), alors la valeur du taxateur-expert est appliquée pour le premier héritier et celle de Vlabel pour le second.

Évaluation par les héritiers

C’est évidemment la manière la plus simple et la moins onéreuse, mais il y a certains risques. Il n’est en effet pas simple d’évaluer correctement la valeur vénale d’un immeuble. En cas d’estimation par les héritiers, éventuellement assistés d’un notaire ou d’un professionnel de l’immobilier, le risque existe que par la suite, après un contrôle par Vlabel, une correction doive être effectuée si cette évaluation semble trop faible.

On doit ainsi, lorsqu’on vend l’immeuble concerné dans les deux ans après le décès, pour une valeur plus élevée que la valeur qui a été déclarée, en principe payer des droits de succession complémentaires sur la différence entre le prix de vente et la valeur déclarée (art. 3.3.1.0.5 CFF). On parle alors d’une sous-évaluation.

En outre, on risque une majoration d’impôt, comme suit (art. 3.18.0.0.8 CFF):

Manque par rapport à la valeur déclarée	Majoration d’impôt des droits complémentaires
De 10 % à 25 %	5 %
De 25 % à 50 %	10 %
De 50 % à 100 %	15 %
À partir de 100 %	20 %

Précisions

a. On peut réduire de moitié cette majoration d’impôt en déclarant spontanément la valeur plus élevée du bien concerné dans les dix mois qui suivent soit le décès, soit le début du délai de déclaration.

b. Le risque d’une sous-évaluation ne peut exister en cas d’évaluation contraignante par Vlabel ou par un taxateur-expert.

Évaluation par Vlabel

Concept Il s’agit d’une évaluation impérative qui peut être demandée lorsque le défunt était domicilié en Région flamande, indifféremment de là ou est situé l’immeuble (art. 3.3.1.0.9 CFF).

Demande L’évaluation doit être demandée dans le délai de déclaration de la succession, via un formulaire (sur papier ou électronique) qui est mis à disposition par Vlabel (voir https://belastingen.vlaanderen.be/formulieren-erfbelasting). Cette demande doit comporter les éléments suivants (art. 3.3.1.0.7, §1 CFF) :

· les coordonnées des demandeurs (nom, numéro de registre national, lien de parenté avec le défunt et ce que chacun reçoit, titre sur base duquel ils viennent à la succession) ;

· choix d’un domicile en Belgique (adresse de correspondance pour toute communication) ;

· identification du défunt (nom, numéro de registre national, domicile, lieu et date de naissance et du décès) ;

· désignation précise de chaque immeuble distinctement qui fait partie de l’actif imposable pour lequel est demandée une évaluation, avec mention de la section cadastrale, la parcelle cadastrale, la superficie et la localisation ;

· une synthèse des documents ou des éléments utiles pour l’évaluation qui sont joints au formulaire.

Rapport d’expertise L’entité compétente de Vlabel établit un rapport d’expertise motivé comportant les informations suivantes (art. 3.3.1.0.7, §2 CFF) :

· la date du rapport d’expertise ;

· la date de référence de l’estimation ;

· l’identification et la description du bien à estimer ;

· les points de comparaison utilisés ;

· la valeur estimée.

Précisions

a. La valorisation par Vlabel est effectuée par ordinateur, au moyen d’un algorithme basé sur des points de comparaison. Si Vlabel ne dispose pas de suffisamment d’informations sur base du formulaire, une visite sur place préalable est possible.

b. En cas de désaccord avec la décision de Vlabel, il est possible d’introduire un recours, par le biais d’une réclamation.

c. Si le bien est vendu pour une plus faible valeur dans un délai de deux ans, on peut alors, dans certains cas, demander un dégrèvement d’office. On devra alors pouvoir démontrer que (1) l’immeuble peut être proposé à la vente d’une manière normale, avec suffisamment de publicité et durant une période relativement longue et (2) que l’immeuble à la date du décès était le même ou se trouvait dans le même état qu’à la date de la vente (Position n° 20024, 23.11.2020).

Évaluation par un taxateur-expert agréé

Il s’agit d’une estimation par un expert qui a signé la charte de qualité de Vlabel (art. 3.3.1.0.9/1 CFF). Celle-ci est en principe contraignante pour Vlabel, qui ne peut pas donc invoquer une sous-évaluation ultérieurement (p.ex. en cas de vente dans les deux ans).

Précisions

a. Cette estimation, tout comme c’est le cas pour une estimation de Vlabel, peut être demandée lorsque le défunt était domicilié en Région flamande, peu importe la situation de l’immeuble.

b. Si le bien est vendu pour une plus faible valeur dans un délai de deux ans, on peut alors, dans certains cas, demander un dégrèvement d’office. On devra alors pouvoir démontrer que (1) l’immeuble peut être proposé à la vente d’une manière normale, avec suffisamment de publicité et durant une période relativement longue et (2) que l’immeuble à la date du décès était le même ou se trouvait dans le même état qu’à la date de la vente (Position n° 20024, 23.11.2020).

b. À l’étranger

Les biens doivent en principe être déclarés pour leur valeur vénale, telle qu’elle ressort d’actes et de documents (art. 2.7.3.3.7, al. 1 CFF). Toutefois, si l’on ne dispose pas de tels actes ou documents, on doit déclarer une valeur égale à 20 (pour les bâtiments) ou 30 (pour les terrains) fois le revenu annuel de ces biens (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 1° CFF).

Précisions

a. Cette valeur ne peut en aucun cas être plus faible que celle qui a servi de base pour la perception de l’(éventuel) impôt étranger (art. 2.7.3.3.2, al. 1 1° CFF).

b. Si des droits de succession (ou un impôt similaire) ont été imposés à l’étranger sur ces biens immobiliers, on peut alors les déduire dans la mesure où le montant n’est pas plus élevé que celui qui aurait été soumis aux droits de succession en Belgique (art. 2.7.5.0.4 CFF).

2. Titres

Titres non cotés en bourse

Pour l’évaluation, on utilise généralement la méthode de la comparaison ou la méthode interne.

La méthode de la comparaison consiste en une comparaison avec la valeur des titres de mêmes sociétés ou de sociétés semblables, éventuellement cotées en bourse. La méthode interne consiste en une estimation de la valeur sur base, entre autres, des comptes annuels, de la valeur des biens de la société et des perspectives d’avenir de la société.

Précisions Les options sur actions doivent être directement indiquées, selon la valeur vénale de l’option à la date du décès, sauf si celles-ci ne sont pas cessibles. Si cette option est levée plus tard, une nouvelle déclaration ne doit plus être introduite (Vlabel, position n° 16063, 25.07.2016).

Titres cotés en bourse

L’évaluation s’opère sur la base de la valeur de change au jour du décès ou au même jour des deux mois suivant le décès (art. 2.7.3.3.2 CFF ; circ. AAF n° 4/2014, 20.02.2014).

Précisions a. La valeur de change est le cours de clôture « comme déterminé sur base des informations sur les cotations disponibles dans la presse spécialisée et/ou les sources spécialisées consultables électroniques » (art. 16, Décret 05.07.2013, MB 31.07.2013).

b. Les héritiers ne peuvent choisir qu’une de ces trois dates, qui s’appliquera pour l’évaluation de toutes les parts. Lorsqu’il n’y a pas de cote à une de ces dates, la valeur de la bourse est celle du prochain jour auquel une cotation est à nouveau établie (art. 2.7.3.3.2, al. 2 CFF).

c. Dans la déclaration, il faut indiquer les dates choisies pour l’évaluation ainsi que la source sur laquelle on s’est basée pour fixer la valeur boursière. En cas de défaut, l’administration fera l’évaluation au jour du décès (circ. 5/2014, 20.02.2014, nr. 1.5.1).

d. Les options sur actions doivent être directement indiquées, selon la valeur de change au jour du décès ou au même jour des deux mois suivants. Si cette option est levée plus tard, une nouvelle déclaration ne doit plus être introduite (Vlabel, position n° 16063, 25.07.2016).

3. Nue-propriété et usufruit

Si la pleine propriété (PP) est scindée en nue-propriété (NP) (dans le chef du défunt) et usufruit (U) (constitué dans le chef d’un tiers), alors on peut calculer la valeur de l’usufruit à l’aide de la formule suivante (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 6° CFF) :

Valeur de l’usufruit = 4 % de la valeur de la PP x un coefficient d’âge (voir ci-après).

Âge	Coefficient	Âge	Coefficient
20 ou moins	18	60 à 65	9,5
21 à 30	17	65 à 70	8
31 à 40	16	70 à 75	6
41 à 50	14	75 à 80	4
51 à 55	13	80 ou plus	2
55 à 60	11

La valeur de la nue-propriété est déterminée selon la formule suivante : NP = PP - U.

Précisions

a. Cette méthode d’évaluation est applicable tant pour les biens immobiliers que mobiliers (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 6° CFF).

b. Le droit d’usage et le droit d’habitation sont assimilés à l’usufruit, pour la perception de l’impôt des successions (art. 2.7.3.3.3, al. 1, 6° CFF).

c. Si l’usufruit revient à deux personnes ou plus, on prend l’âge du plus jeune usufruitier pour la détermination du coefficient (art. 2.7.3.3, al. 2 CFF).

Exemple

La succession comprend la nue-propriété d’un appartement à la mer. L’usufruit revient à l’amie du défunt âgée de 35 ans (cohabitation de fait). La pleine propriété de l’appartement vaut 250 000 €. La valeur de l’usufruit s’élève par conséquent à 160 000 € (4 % x 250 000 x 16). La valeur de la nue-propriété s’élève à 90 000 € (250 000 - 160 000).

4. Rentes diverses et prestations

Perpétuelles

Il s’agit d’emphytéoses, de redevances foncières et toutes autres rentes et prestations, constituées pour une durée indéterminée ou à perpétuité. La valeur à déclarer est 20 fois la rente ou la prestation annuelle, sous réserve d’existence de causes de dépréciation (p.ex. insolvabilité du débiteur) (art. 2.7.3.3.2, 4° CFF) dans quel cas on peut les évaluer à leur valeur vénale.

Temporaires

Il s’agit de rentes ou prestations qui ne sont attribuées que durant une période déterminée. La valeur à déclarer est obtenue par capitalisation (voir tableau ci-dessous) de la rente ou prestation annuelle (art. 2.7.3.3.2, 7° CFF).

Terme (en années)	Valeur capitalisée (rente annuelle de 1 €)	Terme (en années)	Valeur capitalisée (rente annuelle de 1 €)
1	0,961538	16	11,652295
2	1,886094	17	12,165668
3	2,775090	18	12,659296
4	3,629894	19	13,133938
5	4,451821	20	13,590325
6	5,242136	21	14,029159
7	6,002054	22	14,451114
8	6,732744	23	14,856840
9	7,435331	24	15,246961
10	8,110895	25	15,622078
11	8,760476	26	15,982767
12	9,385073	27	16,329584
13	9,985647	28	16,663061
14	10,563122	29	16,983712
15	11,118387	30	17,292031

Précisions

a. Si la rente ou la prestation est constituée sur la tête d’une personne physique, alors la valeur est en tout cas limitée à la valeur qu’on obtiendrait s’il s’agissait d’une rente viagère (P 3490) constituée sur la tête de cette personne (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 7° CFF et art. 2.7.3.3.2, al. 1, 5° CFF).

b. Si la rente ou la prestation est constituée sur la tête d’une personne morale, alors la valeur est en tout cas limitée à 20 fois la rente ou la prestation (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 7° CFF et art. 2.7.3.3.2, al. 1, 4° CFF).

Exemple

Une succession comprend une rente annuelle de 12 000 €, qui va encore courir pendant 15 ans, sur la tête d’une personne âgée de 68 ans. La valeur imposable serait, sur la base de cette table de capitalisation, de 133 421 € (12 000 x 11,118387). Cette valeur peut toutefois être limitée à 96 000 € (12 000 x 8), à savoir la valeur de la rente annuelle de 12 000 € établie sur la tête de la personne de 68 ans.

Viagères

Il s’agit de rentes viagères constituées sur la tête d’un tiers et d’autres allocations à vie. La valeur à déclarer est obtenue en multipliant le montant annuel de l’allocation par le coefficient d’âge mentionné à l’art. 2.7.3.3.2, 6° CFF.

Exemple

La succession comprend une rente viagère annuelle de 12 000 € constituée sur la tête d’un ami du défunt âgé de 65 ans. La valeur à déclarer s’élève donc à 114 000 € (12 000 x 9,5).

5. Autres

Créances

Il s’agit d’emprunts, d’obligations, de bons de caisse, de livrets d’épargne, etc. Celles-ci doivent en principe être déclarées à leur valeur nominale (art. 2.7.3.3.2 CFF). Il existe cependant deux exceptions. Si la créance est de moindre valeur à cause de l’insolvabilité du débiteur p.ex., alors celle-ci peut être déclarée à sa valeur vénale estimée. Si, au moment de la déclaration, le montant exact n’est pas encore connu (p.ex. attribution d’une indemnisation où le montant exact doit encore être déterminé par un expert), alors la créance doit être reprise à sa valeur présumée. Lorsque le montant est définitivement fixé, une correction doit être effectuée (art. 2.7.3.3.6 et 3.3.1.0.6, 2° a CFF).

Précisions Les intérêts échus, néanmoins impayés, doivent également être déclarés (art. 2.7.3.3.2, al. 1, 2° CFF).

Vêtements, bijoux et mobilier

Ceux-ci sont en principe évalués à un montant relativement faible, à moins qu’il y ait des indications que cette valeur devrait être considérablement plus élevée. En pratique, on doit déclarer l’assurance habitation qui couvrait les vêtements, bijoux et mobilier, ainsi que la «valeur assurée». En général, on accepte une valeur d’entre 5% et 20% de la valeur assurée. On peut même encore déclarer les vêtements, bijoux et mobilier des personnes âgées pour moins ou même indiquer «sans valeur». On conseille de se ménager des preuves (p.ex. document du magasin de dépôt-vente ou du revendeur, photos, etc.).

II. Passif

A. Étendue

Le passif comprend les dettes existantes du défunt à la date du décès et les frais funéraires (art. 2.7.3.4.1 CFF). Seules les dettes auxquelles le défunt est tenu de manière certaine et définitive entrent en ligne de compte (Cass., 20.03.2014). Voyons ci-après une série de cas concrets.

Dépenses domestiques

Il s’agit des dettes engagées pour la famille pour les besoins de la vie quotidienne (p.ex. logement, besoins de première nécessité, éducation des enfants, soins médicaux, habillement et nourriture). Ces dettes font partie du passif, à la condition qu’elles n’aient pas encore été payées au moment du décès.

Les dettes périodiques (p.ex. téléphone, eau, gaz, électricité, TV et Internet) ne sont déductibles que pour la part qui porte sur la période jusqu’à la date du décès du défunt.

Précisions Si les frais pour les soins médicaux ont été entièrement ou partiellement remboursés (p.ex. par la mutuelle et/ou l’assurance hospitalisation complémentaire), on doit alors reprendre cette partie comme une créance sous l’actif.

Dettes d’impôt et cotisations sociales

Impôts belges Il s’agit p.ex. de l’impôt des personnes physiques, du précompte immobilier, des impôts communaux et régionaux, de la TVA, des cotisations ONSS, etc.

Font intégralement partie du passif, les impôts et cotisations sociales qui concernent la période qui précède le décès et qui ne sont pas encore payés au jour du décès.

Font proportionnellement partie du passif :

· l’impôt des personnes physiques qui concerne les revenus qui ont été perçus dans l’année du décès ;

· le précompte immobilier, les cotisations sociales, les impôts communaux et régionaux, qui concernent l’année du décès.

Précision Pour le calcul de l’impôt des personnes physiques dû, on peut se baser sur l’estimation du comptable ou des calculs via Tax-on-Web (Position Vlabel n° 15019, 02.02.2015).

Impôts étrangers Les droits de succession qui sont dus à l’étranger sur l’acquisition par héritage d’immeubles sont imputables sur les droits de succession belges sur ces immeubles étrangers (art. 2.7.5.0.4, al. 1 CFF). . Il s’agit p.ex. de « l’inheritance tax » (Royaume-Uni) et de la « federal estate tax » (USA).

Emprunts

Le solde encore ouvert fait en principe partie du passif. Si l’emprunt est totalement garanti par une assurance-vie (p.ex. un emprunt d’habitation avec une assurance solde restant dû), cette dette ne peut alors pas être reprise au passif. En cas de garantie partielle, on peut encore reprendre au passif le solde restant à rembourser.

Précisions Un emprunt qui a été contracté par deux personnes (p.ex. le défunt et son partenaire) qui s’engagent solidairement n’appartient au passif que pour la moitié du solde restant dû.

Notaire et experts divers

En principe seuls les frais suivants font partie du passif :

· les honoraires d’exécution en cas de testament notarié ou international;

· en cas d’acceptation sous bénéfice d’inventaire : les frais de scellés, d’inventaire et de compte (art. 810 C. civ.) .

Ne font donc pas partie du passif de la succession :

· les honoraires d’exécution en cas de testament olographe ;

· les honoraires du notaire ou d’un avocat pour la rédaction de la déclaration de succession ;

· les honoraires du liquidateur de la succession ;

· l’indemnité pour l’exécuteur testamentaire ;

· les frais pour un géomètre-expert ;

· le droit d’enregistrement concernant un testament notarié.

Frais funéraires

Il s’agit des frais de funérailles ou de crémation du défunt tenant compte des mœurs et coutumes de la région. Ceux-ci font en principe intégralement partie du passif, à condition qu’ils soient proportionnés par rapport à la situation sociale et au patrimoine du défunt (art. 2.7.3.4.1 CFF). Les dépenses luxueuses et personnelles ne sont pas admises.

Précisions a. Sont en principe admis, les frais supportés pour :

· le rapatriement de l’étranger de la dépouille ;

· la toilette et l’embaumement de la dépouille ;

· le cercueil, la chapelle ardente ;

· le corbillard et véhicules de cérémonie ;

· la cérémonie ainsi que les messes qui suivent éventuellement peut de temps après ;

· l’enterrement de la dépouille ;

· la crémation, le placement de l’urne ou la dispersion des cendres ;

· le travail d’impression (faire-part de décès, images mortuaires, remerciements, etc.) ;

· les fleurs et couronnes offertes par les héritiers ;

· la concession funéraire, la pierre tombale et le caveau (éventuellement en partie s’il s’agit d’un caveau commun) ;

· les repas après la cérémonie.

b. Ne sont pas admis :

· les dépenses luxueuses (p.ex. un reportage photographique) ;

· les frais pour l’entretien de la tombe ;

· les habits de deuil ;

· les frais de voyage (p.ex. des membres de la famille habitant à l’étranger).

c. Les frais funéraires peuvent être démontrés en présentant les notes et factures y afférentes.

Rentes diverses et prestations

Il s’agit entre autres des rentes viagères constituées sur la tête d’un tiers (p.ex. à l’occasion de l’achat d’un logement) et des rentes temporaires (p.ex. pensions alimentaires au profit des enfants, (ex-)partenaires et (beaux-)parents). Elles font en principe intégralement partie de la succession.

Dettes conditionnelles

S’il s’agit d’une dette sous condition suspensive, elle ne fait pas partie de la succession tant que la condition n’est pas remplie.

S’il s’agit d’une dette sous condition résolutoire, elle fait partie de la succession tant que la condition n’est pas remplie.

Précisions Une fois la condition remplie, une correction doit être effectuée.

Dettes contestées

On doit faire une distinction selon que l’existence ou le montant de la dette est contesté. Si l’existence de la dette est contestée, celle-ci ne peut alors pas être reprise dans le passif. Si seul le montant de la dette est contesté, celui-ci doit être provisoirement estimé et elle peut donc être reprise dans le passif (art. 2.7.3.3.6 CFF).

Précisions En de cas de reconnaissance ultérieure ou de fixation définitive du montant de la dette, une correction doit être effectuée.

Dettes uniquement reconnues par testament

Ces dettes ne sont pas reconnues comme telles, mais sont considérées comme un legs. Par conséquent, elles ne font pas partie du passif (art. 2.7.1.0.3, 1° CFF).

Précisions Le but de cette disposition est d’éviter que le défunt reconnaisse soudainement dans son testament qu’il a encore des dettes à l’égard de ses héritiers, avec comme seul objectif de limiter les droits de succession. Au niveau du droit civil, la dette conserve bien son caractère de dette (p.ex. en matière de partage de la succession).

B. Évaluation

1. Principe

Les dettes mobilières du défunt sont en principe fixées forfaitairement à 1 839,15 € (EI 2023). Les héritiers peuvent cependant toujours opter pour déclarer les dettes réelles (art. 2.7.3.4.2, al. 3 CFF).

Les dettes immobilières doivent toujours être déclarées à leur montant réel à la date du décès (art. 2.7.3.4.2, al. 1 CFF).

2. Cas particuliers

Il n’est pas toujours facile de déterminer la valeur de certaines dettes. Le législateur et l’administration ont donc fixé certaines directives.

Frais funéraires

Ceux-ci sont en principe fixés forfaitairement à 7 356,60 € (EI 2023). Les héritiers peuvent cependant toujours opter pour la déclaration des dettes réelles (art. 2.7.3.4.2, al. 7 CFF).

Précisions Si le défunt avait conclu une assurance obsèques (qui permet aux héritiers de n’avoir que pas ou peu de frais pour l’enterrement), on ne peut pas faire usage du forfait (art. 2.3.3.4.2, al. 5 CFF).

Rentes diverses et prestations

Il faut ici appliquer les mêmes règles d’évaluation que pour l’actif (rentes viagères ; rentes temporaires) (art. 2.7.3.4.1, al. 3 CFF).

Exemples

À son décès, le défunt devait payer durant encore cinq ans une pension alimentaire de 10 000 € à son ex-épouse. Cette pension forme une dette de la succession que l’on doit reprendre pour un montant de 44 518 € (10 000 x 4,451821).

Le défunt avait acheté un logement il y a quelques années au moyen d’une rente viagère annuelle de 15 000 €, constituée sur la tête d’une personne qui, au moment du décès, avait 68 ans. Cette rente viagère forme une dette de la succession que l’on doit reprendre pour un montant de 120 000 € (15 000 x 8).

Dettes contestées ou dont le montant n’est pas connu

Si l’existence de la dette même est contestée, il s’agit en fait d’une dette sous condition suspensive qui ne fait pas (encore) partie de la succession. Si seul le montant de la dette est contesté ou s’il n’est pas encore connu (p.ex. si le défunt était condamné au paiement d’une indemnité dont le montant exact doit encore être déterminé par un expert), la dette doit alors immédiatement être reprise dans la succession à sa valeur estimée.

Précisions Si la dette est reconnue plus tard ou si le montant est définitivement fixé, une correction doit alors être effectuée (art. 2.7.3.3.6 CFF).

C. Imputation des dettes

art. 2.7.3.5.2 CFF

L’ordre dans lequel les dettes sont imputées sur l’actif de la succession est important pour l’établissement des droits de succession, étant donné que tous les actifs ne sont pas imposés de la même manière (il y a entre autres des régimes de faveur pour le logement familial et l’entreprise familiale). Cet ordre est obligatoire et varie selon que les dettes ont été contractées ou non pour un bien spécifique.

1. Dettes particulières

Les dettes qui ont été spécifiquement contractées pour un bien mobilier doivent être imputées sur l’actif de la succession dans l’ordre suivant (art. 2.7.3.5.2 CFF, al. 1 CFF) :

1. sur les biens mobiliers ;

2. sur l’entreprise familiale ;

3. sur les biens immobiliers.

Les dettes qui ont été spécifiquement contractées pour un bien immobilier doivent être imputées sur l’actif de la succession dans l’ordre suivant (art. 2.7.3.5.2 CFF, al. 1 CFF) :

1. sur les biens immobiliers ;

2. sur l’entreprise familiale ;

3. sur les biens mobiliers.

Si le logement familial est transmis en exemption des droits de succession par le partenaire survivant, on doit alors aussi prendre en compte les règles suivantes (art. 2.7.3.5.2, al. 2 et 3 CFF) :

· Les dettes contractées spécifiquement pour l’acquisition ou le maintien du logement familial doivent être imputées par priorité.

· Les autres dettes ne doivent être imputées qu’en dernière instance sur le logement familial.

2. Dettes restantes

Celles-ci sont imputées comme suit (art. 2.7.3.5.2 CFF) :

1. sur la masse de l’entreprise familiale ;

2. sur la valeur des biens mobiliers ;

3. sur la valeur des biens immobiliers ;

4. sur la valeur du logement familial.

III. Tarif

A. Tarif général

1. Généralités

Pour la perception des droits de succession, des tarifs progressifs sont appliqués, dépendant de :

· la parenté ou l’union (mariage ou cohabitation) avec le défunt ; et

· la part nette qu’un héritier (ou un groupe d’héritiers) reçoit.

Concrètement, les héritiers sont subdivisés en trois catégories. Il s’agit :

· des héritiers en ligne directe, époux et cohabitants ;

· des frères et sœurs ;

· de la catégorie résiduaire.

Précisions

a. Le tarif à appliquer est celui qui est en vigueur au jour du décès (art. 2.7.4.1.5 CFF).

b. En cas de représentation, le tarif applicable est celui qui est en vigueur pour l’héritier qui représente le parent prédécédé. Aucune représentation fiscale n’a donc lieu. Le degré de parenté entre l’héritier et le défunt est donc déterminant pour le tarif de l’impôt des successions (Gand, 10.02.2015).

c. Lorsqu’une personne vient dans la succession en différentes qualités, l’impôt des successions est calculé au tarif le plus avantageux pour cette personne (art. 2.7.4.1.3 CFF).

d. En cas d’incertitude au sujet de la dévolution de la succession ou du degré de parenté d’un héritier, légataire ou donataire, les droits de succession les plus élevés sont toujours perçus (art. 2.7.4.1.2 CFF).

2. Structure tarifaire

a. Héritiers en ligne directe, époux et cohabitants

Généralités

Les héritiers en ligne directe sont (art. 1.1.0.0.2 al. 5, 5° CFF) :

· les enfants, petits-enfants et arrière-petits-enfants ;

· les parents, grands-parents et arrière-grands-parents ;

· les beaux-enfants et beaux-parents ;

· les enfants d’accueil et parents d’accueil ;

· les enfants adoptifs et parents adoptifs.

Les cohabitants englobent les cohabitants légaux et les cohabitants de fait (art. 1.1.0.0.2, al. 6, 4° CFF).

Pour commencer, une base d’imposition distincte est constituée par ayant cause. Ensuite, on distingue, au sein de cette base d’imposition, les biens mobiliers et immobiliers (art. 2.7.4.1.1, §2, al. 2 CFF).

art. 2.7.4.1.1, §1, table I CCF

Tranche de la part nette (en €)	Tarif
0 – 50 000	3 %
50 000 – 250 000	9 %
Plus de 250 000	27 %

Précisions a. Pour les beaux-enfants et les beaux-parents, l’assimilation est limitée à une génération. Les beaux-petits-enfants et beaux-grands-parents ne font donc pas partie des héritiers en ligne directe.

b. À condition que l’enfant d’accueil avant l’âge de 21 ans habitait chez le défunt, que cette cohabitation ait duré au moins trois années consécutives et que l’enfant ait reçu pendant ce temps secours et soins du défunt (et son partenaire).

c. Les enfants adoptifs ne sont assimilés à des héritiers en ligne directe que si une des conditions suivantes est remplie (art. 1.1.0.0.2, al. 6, 5° d CFF) :

· lorsque l’enfant adoptif est un enfant du partenaire de l’adoptant (adoption par un beau-parent) ;

· lorsque, au moment de l’adoption, l’enfant adoptif était sous la tutelle de l’assistance publique ou d’un Centre Public d’Aide Sociale, ou d’une institution comparable établie dans l’Espace économique européen (EEE), ou était orphelin d’un père ou d’une mère mort(e) pour la patrie ;

· lorsque l’enfant adoptif a, avant d’avoir atteint l’âge de 21 ans et pendant trois années consécutives, reçu essentiellement de l’adoptant ou de l’adoptant et de son conjoint, les secours et les soins que les enfants reçoivent normalement de leurs parents ;

· lorsque l’enfant est adopté par une personne dont tous les descendants sont morts pour la patrie.

d. Par « cohabitant de fait », on comprend la personne ou les personnes qui au jour de l’ouverture de la succession vivaient ensemble avec le défunt depuis au moins un an de manière ininterrompue et tenaient un ménage commun. L’inscription au registre de la population constitue une présomption réfutable (art. 1.1.0.0.2, al. 6, 4° CFF).

e. Lorsqu’il est mis fin à cette communauté du mariage ou à la cohabitation légale (par divorce, séparation de corps et de biens ou notification au fonctionnaire de l’état civil), ce tarif n’est alors plus applicable, à moins qu’il y ait des enfants (ou des descendants) communs (art. 1.1.0.0.2, al. 5, 5° e CFF). En cas de séparation de fait, le droit à ces taux (favorables) est maintenu.

Exemple

Actif net : 500 000 € (250 000 € immobilier hors logement familial/250 000 € mobilier).

Héritiers : conjoint A ; enfants B, C et D (renié) ; petits-enfants E et F (enfants de D).

Le conjoint A est âgé de 64 ans, la valeur de son usufruit s’élève à 38 % de la valeur de la pleine propriété (PP x 4 % x 9,5).

Héritier	Actif net		Droits de succession
Héritier	Immobilier	Mobilier	Droits de succession
Conjoint A	95 000 €	95 000 €	11 100 € = (50 000 x 3 %) + (45 000 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (45 000 x 9 %)
Enfants B et C	Chacun 51 667 €	Chacun 51 667 €	Chacun 3 300 € = (50 000 x 3 %) + (1 667 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (1 667 x 9 %)
Petits-enfants E et F	Chacun 25 833 €	Chacun 25 833 €	Chacun 1 550 € = (25 833 x 3 %) + (25 833 x 3 %)

Réduction

Si le montant obtenu net total (ou « obtention nette », biens mobiliers et immobiliers ensemble) ne dépasse pas 50 000 €, on a alors droit à une réduction (crédit d’impôt) de 500 € maximum, dont le montant est calculé comme suit : 500 € x (1 - obtention nette/50 000) (art. 2.7.5.0.1, al. 1 CFF).

Précisions Pour déterminer le montant obtenu net, il n’est pas tenu compte de la part qu’obtient le partenaire dans le logement familial qui n’est pas soumise aux droits de succession (art. 2.7.5.0.1, §1, al. 2 CFF).

Exemple

Un enfant hérite d’un portefeuille d’investissements d’une valeur de 30 000 € de son père. Un impôt sur la succession de 900 € est en principe dû (30 000 € x 3 %). Vu que l’obtention nette totale ne s’élève pas à plus de 50 000 €, il a droit à une réduction. Celle-ci s’élève à 200 € (500 € x (1 - 30 000/50 000). Il ne doit donc finalement payer que 700 € d’impôt sur la succession (900 € - 200 €).

Exonération Il y a une exonération sur la première tranche de 50 000 € du montant net obtenu de biens mobiliers entre partenaires. Cela fait une réduction d’impôts effective de 1 500 € (50 000 € x 3 %).

Précisions Pour la notion de partenaires, voir art. 1.1.0.0.2, al. 6, 4° CFF.

b. Frères et sœurs

Généralités Par « frères et sœurs », on vise les collatéraux nés d’un même père et/ou d’une même mère. Les demi-frères ou demi-sœurs se retrouvent aussi dans cette catégorie, mais pas les fils et filles du beau-père ou de la belle-mère.

Une base d’imposition distincte est constituée par ayant droit (art. 2.7.4.1.1, §3 CFF). Les tarifs applicables sont les suivants.

Tranche de la part nette (en €)	Tarif
0 – 35 000	25 %
35 000 – 75 000	30 %
Plus de 75 000	55 %

Exemple

Actif net : 600 000 €.

Héritiers : Frères A et B et neveux D et E de la sœur prédécédée C.

Héritier	Actif net	Droits de succession
Frères A et B	Chacun 200 000 €	Chacun 89 500 € = (35 000 x 25 %) + (40 000 x 30 %) + (125 000 x 55 %)
Neveux D et E	Chacun 100 000 €	Chacun 47 750 € = ((35 000 x 25 %) + (40 000 x 45 %) + (125 000 x 55 %))/2*
* Le tarif « tous les autres » est applicable. D et E viennent certes en représentation, mais ne reprennent pas la position fiscale de leur mère C. Le taux est calculé sur la part commune de D et E et les droits dus sont ensuite répartis entre eux.

Réduction

Si le montant obtenu net total ne s’élève pas à plus de 75 000 €, on a droit à une réduction (crédit d’impôt) de maximum 1 875 €. Si le montant obtenu net total est inférieur à 18 750 €, cette réduction est alors calculée comme suit : 2 000 € x (obtention nette/20 000). Si le montant total obtenu est supérieur à 18 750 € et inférieur à 75 000 €, cette réduction est alors calculée comme suit : 2 500 € x (1 - (obtention nette/75 000)) (art. 2.7.5.0.1, al. 3 CFF).

c. Autres

Généralités

Les tarifs sont appliqués sur la somme des parts nettes obtenues par tous les héritiers de cette catégorie. Les droits dus sont ensuite répartis proportionnellement (art. 2.7.4.1.1, §3 CFF). Les tarifs applicables sont les suivants.

art. 2.7.4.1.1, §1, table II CCF

Tranche de la part nette (en €)	Tarif
0 – 35 000	25 %
35 000 – 75 000	45 %
Plus de 75 000	55 %

Précisions

a. Une personne handicapée appartient à la catégorie « autres » et si elle vient conjointement à la succession avec d’autres personnes de cette catégorie, l’impôt sur sa tête est alors calculé comme si elle venait seule pour sa part nette dans la succession. Dans le chef des autres héritiers, cela ne change rien (art. 2.7.3.2.12, §2, al. 2 CFF).

b. Pour atténuer l’impact de ces tarifs élevés, on fait souvent usage d’un double legs.

Exemple

Actif net : 600 000 €.

Héritiers : Oncle A (du côté du père), oncle B et tante C (du côté de la mère).

Héritier	Actif net hérité	Droits de succession
Oncle A	300 000 €	157 750 € = ((35 000 x 25 %) + (40 000 x 45 %) + (525 000 x 55 %))/2
Oncle B et tante C	Chacun 150 000 €	Chacun 78 875 € = ((35 000 x 25 %) + (40 000 x 45 %) + (525 000 x 55 %))/4

Héritage par un ami

Pour les décès depuis le 1^er juillet 2021, le défunt peut léguer un montant de maximum 15 000 € à un bon ami (ou plusieurs) ou un membre de la famille éloignée en bénéficiant d’un taux de 3 %. Il faut alors que ce «bon ami» (art. 2.7.5.0.6 CFF) :

· soit une personne physique ;

· soit expressément désigné comme tel dans le testament (notarié, olographe ou international) du défunt.

Au-delà du seuil de 15 000 €, les taux ordinaires sont à nouveau applicables. Il s’agit donc d’une économie de maximum 3 300 € ((15 000 € × 25 %) - (15 000 € × 3 %)).

Il est possible de désigner plusieurs bons amis. Dans ce cas, l’avantage fiscal sera partagé entre eux de manière proportionnelle (au prorata de leur legs), sauf si le testament prévoit autre chose.

Précision Par membres de la famille éloignée, on vise quiconque ne peut pas bénéficier du taux en ligne directe ou entre partenaires.

Réduction

Si le montant obtenu net total (ou « obtention nette ») ne dépasse pas 75 000 €, on a alors droit à une réduction (crédit d’impôt) de maximum 1 875 €. Il s’agit d’un crédit d’impôt pour la catégorie dans son ensemble. Les obtentions nettes doivent donc être prises en compte au niveau de toute la catégorie et le crédit d’impôt total revient à l’héritier concerné en proportion de sa part par rapport à la somme des obtentions nettes.

Si le montant obtenu net total ne s’élève pas à plus de 18 750 €, cette réduction est alors calculée comme suit : 2 000 € × (obtention nette/20 000). Si le montant obtenu net total s’élève à plus de 18 750 € mais à moins de 75 000 €, cette réduction est alors calculée comme suit : 2 500 € × (1 - (obtention nette/75 000)) (art. 2.7.5.0.1, al. 4 CFF).

3. Cas particuliers

art. 2.7.3.2.9. CCF

Réserve de progressivité

En plus de la part d’un héritier ou d’un légataire, sont en principe pris en compte pour le calcul de l’impôt des successions : les biens immobiliers reçus par donation du défunt, durant les trois dernières années précédant son décès, et sur lesquels le droit de donation a été perçu ou aurait dû l’être. Aucun droit de succession n’est dû sur ces biens. Cependant, leur prise en compte a tout de même pour conséquence d’augmenter le taux d’imposition de l’actif net.

Par dérogation, ne doivent pas être pris en compte les biens immobiliers qui font partie d’une entreprise familiale individuelle qui a été donnée avec application de l’art. 2.8.6.0.3 CFF (art. 2.7.3.2.9, al. 2 CFF) :

Exemple

Actif net : 500 000 € (250 000 € immobilier hors logement familial/250 000 € mobilier).

Héritiers : conjoint A ; enfants B, C et D (renié) ; petits-enfants E et F (enfants de D).

Le conjoint A est âgé de 64 ans, la valeur de son usufruit s’élève donc à 38 % de la valeur de la pleine propriété (PP x 4 % x 9,5).

Le défunt a donné il y a deux ans un bien immobilier d’une valeur de 200 000 € à ses enfants B et C (donc chacun 100 000 €).

Actif net B et C		Droits de succession
Immobilier	Mobilier
Chacun 51 667 €	51 667 €	Chacun 6 300 €* = (51 667 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (1 667 x 9 %)
*Au lieu de 3 300 € s’il n’y avait pas de réserve de progressivité (échelle tarifaire à partir de 100 000 €).

Nouvelle transmission dans l’année

Lorsqu’une personne hérite d’une succession dans l’année précédant son décès, une réduction de 50 % est octroyée sur cette part (étant la part que le défunt a reçu par héritage) (art. 2.7.5.0.3 CFF).

Cette réduction est le cas échéant limitée aux droits qui ont été perçus à l’occasion de la transmission qui précède immédiatement.

Précisions Pour le calcul concret de cette réduction, voir circ. n° 2463, 26.07.1995, Rep. R.J., S 57/01.01.

Usufruit successif légal

Si le conjoint survivant ou le cohabitant légal survivant reçoit des biens sur la base de l’usufruit successif (légal), des droits de succession sont en principe dus (art. 2.7.1.0.2., al. 2 CFF).

Précisions

a. Si l’usufruit successif porte sur le logement familial, on peut en principe invoquer l’exonération des droits de succession pour le logement familial dans la déclaration de succession.

b. L’usufruit successif légal ne doit pas être confondu avec l’usufruit successif par convention. Dans ce dernier cas, le défunt a lui-même stipulé au moment de la donation, que l’usufruit passerait à un tiers lors de son décès. Dans ce cas, il n’y a pas de droits de succession, mais des droits de donation peuvent être imposés.

B. Tarifs réduits, exemptions et réductions

À côté des tarifs généraux, il existe une série de tarifs réduits, exemptions et réductions :

· logement familial ;

· entreprise familiale ;

· bois et réserves naturelles ;

· enfants de moins de 21 ans (et leurs parents) ;

· jeunes orphelins ;

· personnes handicapées ;

· pouvoirs publics, organismes et institutions caritatives.

1. Logement familial

art. 2.7.4.1.1, §2, al. 3 CFF ; circ. n° 4/2007, 21.02.2007

En principe, une exemption est prévue pour l’héritage du logement familial par la personne avec qui le défunt était marié ou cohabitant (légal ou de fait). Cette exemption n’est toutefois pas applicable lorsque cette personne est un parent en ligne directe, un enfant d’accueil ou un bel-enfant du défunt.

Précisions

a. Par « logement familial », on comprend le lieu de séjour principal commun du défunt et de son partenaire survivant (art. 1.1.0.0.2, al. 6, 2° CFF ; circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 4.1.).

b. Par « dépendances » du logement familial, on comprend tout immeuble bâti ou non bâti qui d’après sa nature, sa situation, sa superficie et sa valeur constitue un accessoire normal du logement (art. 1.1.0.0.2, al. 12, 2° CFF). Il s’agit p.ex. d’un garage, d’un jardin, d’une annexe, d’une prairie, d’une piscine, etc. (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 4.1.).

c. La partie d’entreprise qui, ensemble avec la partie d’habitation, fait partie d’un complexe entre également en ligne de compte pour l’exemption si eu égard à sa valeur et/ou étendue, elle est dépendante de la partie privée (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 4.1.).

d. Il n’y a pas de réserve de progressivité concernant le logement familial exempté. Cela n’est donc pas pris en ligne de compte pour le calcul de l’impôt des successions sur les autres biens immobiliers (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 6).

e. Les cohabitants de fait doivent avoir cohabité au moins trois ans avant le décès et avoir constitué un ménage commun pour entrer en ligne de compte pour l’exemption (art. 1.1.0.0.2, al. 5, 4°, c CFF).

f. L’exemption est maintenue en cas de transfert (volontaire ou forcé) du partenaire vers : une maison de repos ou de soins, une résidence-services ou un complexe d’habitations avec services (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 4.1.).

g. En cas de séparation de fait (mariage ou cohabitation légale), l’exemption est maintenue (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 4.1.). Cela ne s’applique pas à la séparation de fait de cohabitants de fait.

Exemple

Actif net : 1 000 000 € (500 000 € logement familial ; 250 000 € autres biens immobiliers ; 250 000 € autres biens mobiliers).

Héritiers : conjoint A ; enfants B, C et D (renié) ; petits-enfants E et F (enfants de D).

Le conjoint A a 64 ans, la valeur de son usufruit s’élève donc à 38 % de la valeur de la pleine propriété (PP x 4 % x 9,5).

Héritier	Actif net		Droits de succession
Héritier	Immobilier	Mobilier	Droits de succession
Époux A	285 000 € (190 000 € de logement familial)	95 000 €	11 100 € = (190 000 x 0 %) + (50 000 x 3 %) + (45 000 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (45 000 x 9 %)
Enfants B et C	Chacun 155 000 €	Chacun 51 667 €	Chacun 12 600 € = (50 000 x 3 %) + (105 000 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (1 667 x 9 %)
Petits-enfants E et F	Chacun 77 500 €	Chacun 25 833 €	Chacun 4 750 € = (50 000 x 3 %) + (27 500 x 9 %) + (25 833 x 3 %)

2. Entreprises familiales

art. 2.7.4.2.2-2.7.4.2.4 CFF

Principe

L’héritage d’une entreprise familiale (entreprise individuelle ou société) peut, sous certaines conditions, bénéficier du tarif réduit de 3 % (en ligne directe et entre époux/cohabitants) ou de 7 % (autres personnes).

Précisions Ce régime de faveur a comme objectif de stimuler la poursuite des activités dans les entreprises familiales et de cette manière de garantir la continuité.

Actifs visés

Les actifs qui entrent en ligne de compte pour l’exemption sont les suivants :

· Pour une entreprise individuelle : les biens professionnels (les biens immobiliers qui sont principalement destinés à l’habitation n’entrent pas en ligne de compte pour le tarif réduit).

· Pour une société : les parts et certificats (les coupons (dividendes ou parts de fondateurs) n’entrent pas en ligne de compte pour le tarif réduit).

Précisions a. Il peut s’agir tant de la pleine propriété, de la nue-propriété que de l’usufruit (art. 2.7.4.2.2, §1, al. 1, 1° et 2° CFF).

b. On contrôlera concrètement si les biens ont été utilisés à titre professionnel à l’appui de la dernière déclaration ou du dernier avertissement-extrait de rôle à l’impôt des personnes physiques du défunt ou de son partenaire (code 1105/2105) (circ. Vlabel 2051/2, n°2.1.2).

c. Le Vlabel apprécie au cas par cas si un bien immobilier est destiné totalement ou partiellement ou non à l’habitation. Si seule une partie du bien immobilier entre en considération pour l’habitation, une mention claire de la scission doit être faite dans la déclaration (circ. Vlabel 2015/2, n°2.1.3).

d. Un terrain n’entre pas en ligne de compte pour le taux réduit, même si celui-ci est utilisé à des fins agricoles. Est considérée comme « agricole », une parcelle de terrain qui est destiné au niveau urbanistique à la construction de logements ou à un bien immobilier qui y est assimilé (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.1.3.).

e. Le tarif réduit est perçu sur la valeur nette des biens (entreprise unipersonnelle) ou des parts (société). Cela signifie que les dettes peuvent (doivent) être déduites, excepté celles spécifiquement contractées pour acquérir ou conserver d’autres biens (art. 2.7.4.2.2, §1, al. 1, 1° et 2° CFF).

Conditions

Entreprise individuelle Pour une entreprise individuelle, les conditions pour bénéficier des tarifs réduits sont les suivantes :

1. Exercice d’une activité autorisée : il doit s’agir d’une activité autorisée, c’est-à-dire une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole ou une profession libérale.

2. Exercice de l’activité dans l’Espace économique européen (EEE).

3. Exploitation personnelle : l’entreprise individuelle familiale doit être personnellement exploitée par le défunt et/ou son partenaire (époux ou cohabitant), éventuellement ensemble avec d’autres, jusqu’au jour de son décès.

Précisions

a. Par « partenaire », on comprend la personne qui au jour de l’ouverture de la succession est marié avec le défunt, cohabite avec lui (légalement ou de fait) depuis au moins trois ans et tient un ménage commun avec le défunt (art. 1.1.0.0.2, al. 6, 4° CFF). Un enfant, un frère ou une sœur, s’ils remplissent la condition de cohabitation, peuvent aussi être considérés comme « partenaire » (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.1.1).

b. Il est contrôlé à l’appui de la dernière déclaration ou de l’avertissement-extrait de rôle à l’impôt des personnes physiques du défunt ou de son partenaire si la condition d’exploitation personnelle est remplie. On examine spécifiquement si sous les codes 1600/2600 (bénéfices d’une entreprise) et 1650/2650 (profits des professions libérales, charges, offices ou autres occupations lucratives) des revenus sont déclarés (circ. Vlabel 2015/2, n°2.1.1).

c. Les héritiers doivent expressément cocher dans le formulaire de déclaration la demande d’obtention du tarif réduit et introduire conjointement à la déclaration les documents probants cités (circ. Vlabel 2015/2, n°8.3, 15.12.2015).

Société Pour une société, les conditions pour bénéficier des tarifs réduits sont les suivantes :

1. Exercice d’une activité autorisée (voir entreprise individuelle).

2. Siège social dans l’Espace économique européen (EEE).

3. Activité économique réelle : seules les sociétés familiales avec une réelle activité économique peuvent bénéficier du tarif réduit. Une société est considérée comme n’ayant aucune activité économique lorsque durant au moins un des trois exercices avant le décès (cumulatif), il apparaît que :

a. les salaires, charges sociales et pensions forment moins de 1,50 % de l’actif total ; et

b. les terrains et bâtiments forment plus de 50 % de l’actif total.

Cette présomption est réfutable.

4. Participation minimale : les parts ou actions doivent, au moment du décès, appartenir à concurrence d’au moins 50 % en pleine propriété au défunt et/ou à sa famille. Si le défunt et/ou sa famille possède(nt) au moins 30 % des parts en pleine propriété, la société peut alors aussi bénéficier du tarif réduit à condition que le défunt et/ou sa famille :

a. soi(en)t ensemble avec un autre actionnaire et sa famille, propriétaire à part entière d’au moins 70 % des actions de la société ; ou

b. soi(en)t ensemble avec deux autres actionnaires et leurs familles, propriétaire à part entière d’au moins 90 % des actions de la société.

Précisions

a. Par « famille », on entend le partenaire, les parents en ligne directe (ainsi que leurs partenaires), les collatéraux jusqu’au deuxième degré inclus (ainsi que leurs partenaires) et les enfants de frères et sœurs du défunt (art. 2.7.4.2.2, §2, 4° CFF).

b. Les salaires, charges sociales et pensions (poste 62) ne comprennent que les frais liés au personnel qui est inscrit au registre du personnel. Il n’est donc pas tenu compte des versements et rémunérations des administrateurs, gérants et associés actifs, attribués en-dehors de tout contrat de travail ou des frais de personnel qui sont comptabilisés sous le poste 61 (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.3, 15.12.2015).

c. Par « terrains et bâtiments », on comprend ceux ayant été comptabilisés sous les immobilisations corporelles (poste 22). Il est donc tenu compte de la valeur comptable de ces actifs (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.3, 15.12.2015).

d. Une société patrimoniale dont l’activité consiste exclusivement en la gestion de biens immobiliers ne bénéficie pas du régime de faveur (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015).

e. Les sociétés holdings bénéficient aussi (partiellement), sous certaines conditions, du régime de faveur, notamment si elles satisfont à la condition d’activité elles-mêmes (holding active) ou via une filiale directe (dans laquelle elles détiennent au moins 30 % des parts) (holding passive) (art. 2.7.4.2.2, §2, 2° CFF, circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015). Le tarif réduit n’est attribué que de manière proportionnelle dans le chef de la société holding passive.

f. Une holding exerçant simplement des activités de gestion pour une ou plusieurs filiales ne bénéficie pas du régime de faveur, (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015).

g. Une holding qui effectue simplement des services intra-groupe pour ses filiales sous-jacentes peut bénéficier du régime de faveur, p.ex. lorsqu’elle s’occupe de la comptabilité ou de la gestion du personnel des filiales (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015).

h. Si société familiale est placée dans une société de droit commun, celle-ci entre aussi en ligne de compte pour le régime de faveur. La société est en effet considérée comme transparente au niveau fiscal, de telle sorte qu’on peut directement regarder les participations qui sont détenues par les personnes physiques derrière la société de droit commun (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015).

i. Si on travaille avec une fondation privée, la société familiale bénéficie aussi du régime de faveur. En ce qui concerne la condition de participation, les certificats seront dans ce cas pris en considération (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.2, 15.12.2015).

j. Les héritiers doivent expressément cocher dans le formulaire de déclaration la demande d’obtention du tarif réduit et introduire conjointement à la déclaration les documents probants énumérés (circ. Vlabel 2015/2, n° 8.3, 15.12.2015).

k. En ce qui concerne la condition de participation, les actions qui appartiennent aux personnes morales n’entrent pas en ligne de compte dans l’addition avec les actions appartenant au défunt. La possession indirecte d’actions via une holding ou une autre société n’entre dès lors pas en ligne de compte (circ. Vlabel 2015/2, n° 2.2.1, 15.12.2015).

Exemples - activité économique réelle

Poste	Montant
Actif total (poste 20/58)	1 500 000
Salaires, charges sociales, pensions (poste 62 du compte de résultat)	20 000
Terrains et constructions (poste 22)	800 000

Les salaires, charges sociales et pensions représentent un pourcentage égal ou inférieur à 1,50 % de l’actif total (20 000/1 500 000 = 1,33 %).

Les terrains et constructions représentent plus de 50 % de l’actif total (800 000/1 500 000 = 53,33 %).

La société est considérée comme n’ayant aucune activité économique. On peut donc réfuter cette présomption p.ex. en démontrant que les biens immobiliers qui se trouvent dans la société sont utilisés pour l’activité économique de la société (et donc ne forment pas de patrimoine privé).

Poste	Montant
Actif total (poste 20/58)	1 500 000
Salaires, charges sociales, pensions (poste 62 du compte de résultat)	200 000
Terrains et constructions (poste 22)	500 000

Les salaires, charges sociales et pensions représentent 13,33 % de l’actif total (200 000/1 500 000)

Les terrains et constructions représentent 33,33 % de l’actif total (500 000/1 500 000).

La société est donc considérée comme ayant une activité économique.

Maintien du tarif réduit

Il ne suffit pas de remplir, au moment du décès, toutes les conditions permettant de bénéficier des tarifs réduits. On doit par la suite encore satisfaire à une série d’autres conditions.

Pour une entreprise individuelle, les conditions pour le maintien du tarif réduit sont les suivantes :

1. Poursuite de l’entreprise : l’entreprise doit être poursuivie au moins pendant trois ans après le décès du défunt. Cette condition est assez souple :

a. il ne doit pas s’agir de la même activité (on peut p.ex. transformer une entreprise agricole en une entreprise commerciale) ;

b. la poursuite ne doit pas être effectuée personnellement par les héritiers.

2. Interdiction d’habitation : les biens immobiliers qui ont été transmis au tarif réduit, pendant une période de trois ans, ne peuvent pas être utilisés à titre principal comme habitation. Si cette condition est violée, le bien concerné sera alors complètement soumis aux droits de succession normaux.

Pour une société, les conditions pour le maintien du tarif réduit sont les suivantes :

1. Poursuite de l’entreprise (voir entreprise individuelle).

2. Maintien du capital : le capital de la société ne peut pas être réduit durant les trois premières années qui suivent le décès. Si une réduction a lieu, un droit de succession normal proportionnel sera dû sur le montant concerné.

3. Présentation (et publication) des comptes annuels : la société doit, durant trois ans à partir du décès du défunt, établir des comptes annuels et le cas échéant les publier conformément à la réglementation comptable de l’État membre compétent.

4. Maintien du siège de gestion effective au sein de l’EEE durant les trois premières années après le décès.

Pas de réserve de progressivité

L’entreprise familiale peut être transmise en bénéficiant du tarif réduit ; sa valeur n’est alors pas prise en compte pour le calcul des droits de succession.

Exemple

Un homme hérite ce qui suit de son père :

Biens immobiliers : 200 000 €.

Biens mobiliers : 300 000 € (dont 250 000 € de parts dans une entreprise familiale).

Actif net		Droits de succession
Immobilier	Mobilier	Droits de succession
200 000 €	300 000 € (250 000 € entreprise familiale)	24 000 € = (50 000 x 3 %) + (150 000 x 9 %) + (50 000 x 3 %) + (250 000 x 3 %)

3. Divers

a. Plan de gestion de la nature

Est (partiellement) exemptée de droits de succession, la transmission de terrains (art. 2.7.6.0.5 CFF) :

· pour lesquels un plan de la nature de type deux, trois ou quatre est approuvé au moment de l’ouverture de la succession ;

· pour lesquels une convention d’intention avec l’« Agentschap voor Natuur en Bos » (Agence de la Nature et des Forêts) a été conclue afin d’établir un plan de la nature de type deux, trois ou quatre.

L’exemption est de :

· 50 % en cas de plan de gestion de la nature de type deux ;

· 75 % en cas de plan de gestion de la nature de type trois ;

· 100 % en cas de plan de gestion de la nature de type quatre.

L’exemption n’est maintenue qu’à la condition que le plan de gestion de la nature reste en vigueur 24 ans, à partir de la date de décès du défunt, pour le bien immobilier en question. Si ce n’est plus le cas, l’avantage octroyé doit alors être remboursé au prorata de la période de 24 ans restante (Exposé des Motifs, Parlement fl. 2017-18, n° 1316/001, 4).

Précisions

a. Il s’agit de plans de gestion de la nature tels que mentionnés dans le décret du 21 octobre 1997 concernant la conservation de la nature et le milieu naturel.

b. La convention d’intention peut soit déjà avoir été conclue par le défunt, soit par l’héritier, le légataire ou le donataire dans un délai de six mois après l’ouverture de la succession (art. 2.7.6.0.5, §2 CFF).

c. L’exemption (partielle) s’applique tant à la valeur du terrain qu’à celle des peuplements (art. 2.7.6.0.5, §1 CFF).

b. Enfants de moins de 21 ans

Généralités

L’impôt de succession dû par un enfant du défunt est réduit de 75 € pour chaque année entière restant à courir jusqu’à ce que l’enfant atteigne l’âge de 21 ans. L’impôt dû par un parent survivant est réduit à concurrence de la moitié des réductions dont bénéficient les enfants communs (avec le défunt) (art. 2.7.5.0.2 CFF).

Orphelins

En cas de décès du parent survivant et s’il y a un enfant de moins de 21 ans, s’applique une exonération des droits de succession :

· pour la première tranche de 75 000 € dans l’acquisition nette des biens meubles ;

· pour la part obtenue dans le logement qui, au moment du décès du parent survivant, était l’habitation où le défunt était domicilié au moment du décès.

Précisions

a. Ces exonérations s’appliquent aussi aux enfants qui n’ont qu’un seul parent connu et qui deviennent orphelins.

b. L’exonération de 75 000 € sur les biens meubles est un abattement (sur la première tranche), qui résulte en une économie effective de 3 750 €.

Exemple

Jules a 20 ans et Adeline a 22 ans au moment où ils deviennent complètement orphelins suite au décès de leur mère (le père étant déjà décédé). Jules ne doit pas payer de droits de succession sur la première tranche de 75 000 € de biens meubles et sur sa part dans le logement. Adeline, ayant plus de 21 ans, ne peut pas bénéficier de ces exonérations.

c. Personnes handicapées

Les héritiers handicapés peuvent revendiquer une exemption dont le montant est obtenu en multipliant un montant de base par un facteur donné (art. 2.7.3.2.12 CFF).

Ce montant de base dépend du tarif auquel la succession de la personne handicapée est soumise. Si elle est imposée aux tarifs applicables aux successions « en ligne directe, entre époux et entre cohabitants », il s’élève à 3 000 €. Dans les autres cas, il s’élève à 1 000 €. Le facteur dépend de l’âge de la personne handicapée.

Âge (en années)	Facteur	Âge (en années)	Facteur
< 20	18	60 - 65	9,5
20 - 30	17	65 - 70	8
30 - 40	16	70 - 75	6
40 - 50	14	75 - 80	4
50 - 55	13	80 et plus	2
55 - 60	11

Précisions a. Par « handicapé », on entend les personnes visées à l’art. 135, al. 1, 1° CIR 92 (art. 1.1.0.0.2, al. 2, 1° CFF).

b. L’exemption peut être cumulée avec l’exemption pour le logement familial (circ. AAF 2/2007, 21.02.2007, n° 7).

c. Si la personne handicapée est soumise au taux « en ligne directe, entre époux et entre cohabitants », le montant de l’exemption est d’abord imputé sur sa part immobilière nette (art. 2.7.3.2.12, §2, al. 1 CFF).

Exemple

Un homme décède et lègue un montant de 100 000 € à son fils handicapé de 18 ans. La première tranche de 54 000 € (3 000 x 18) est exemptée, ce qui réduit l’impôt des successions de 1 860 € ((50 000 x 3 %) + (4 000 x 9 %)). Il ne doit donc payer que 4 640 € (au lieu de 6 500 €).

d. Pouvoirs publics, organismes et institutions caritatives

Exonération

Il y a une exonération pour les legs à/aux (art. 2.7.4.2.1 CFF) :

1. la Région flamande et la Communauté flamande ;

2. les Commissions communautaires flamande, française et commune ;

3. la Communauté française, la Communauté de langue allemande, la Région wallonne et la Région de Bruxelles-Capitale ;

4. un État de l‘Espace économique européen ;

5. provinces et aux communes en Région flamande ;

6. organismes publics des personnes morales de droit public, mentionnés aux points 1 à 5 ;

7. sociétés de logement social agréées, telles que visées à l‘article 40 du Code flamand du logement du 15 juillet 1997 ;

8. la société coopérative « Fonds flamand du logement des familles nombreuses » ;

9. des associations prestataires de services et chargées de missions, telles que visées à l‘article 12, §2, 2° et 3°, du décret du 6 juillet 2001 portant réglementation de la coopération intercommunale ;

10. associations sans but lucratif, aux mutualités et unions nationales de mutualités, aux fédérations professionnelles, aux associations internationales sans but lucratif, aux fondations privées et aux fondations d‘utilité publique ;

11. centres publics d‘action sociale.

Précisions

a. L’exonération est aussi d’application aux personnes morales similaires qui sont créées conformément et assujetties à la législation d’un autre État de l’EER et qui ont leur siège statutaire, leur direction générale ou leur établissement principal au sein de l’EEE (art. 2.7.4.2.1, al. 2 CFF).

b. L’exonération s’applique aux successions ouvertes depuis le 1er juillet 2021. Pour les successions ouvertes avant cette date, c’est le taux de 8,5% qui s’applique.

Taux réduit

Le taux réduit de 8,5% est applicable aux legs à des fondations privées et organisations professionnelles (art. 2.7.4.2.1, al. 2 CFF).

IV. Procédure

A. Déclaration

1. Obligation de déclaration

Généralités

Une déclaration de succession doit être déposée lorsque des biens ont été transmis lors du décès d’un habitant du Royaume (art. 3.3.1.0.5, §1 CFF). Ce dépôt n’est pas seulement obligatoire lorsque le défunt laisse effectivement des biens mais également lorsque, suite à une fiction légale, on considère qu’il a transmis des biens.

Pour le dépôt de la déclaration, on dispose des possibilités suivantes (http://belastingen.vlaanderen.be/erfbelasting) :

· par poste : Vlaamse Belastingdienst ; Erfbelasting, Vaartstraat 16, 9300 Aalst ;

· par fax : 053 722375 ;

· via le formulaire de contact sur le site Web du Vlabel ;

· via l’application en ligne ERFonline (https://www.vlaanderen.be/erfonline).

Précision La déclaration de succession est une déclaration fiscale qui en principe a des conséquences purement fiscales. La déclaration n’a donc pas pour conséquence que le déclarant accepte la succession.

Nouvelle déclaration

Dans certains cas, une nouvelle déclaration doit être introduite, à savoir (art. 3.3.1.0.6 CFF) :

· lorsque, lors de l’ouverture de la succession, la consistance active de celle-ci est augmentée ;

· lorsqu’il y a un changement dans la dévolution de l’hérédité ;

· en cas d’accroissement ou de réversion de propriété, d’usufruit ou de tout autre droit temporaire ou viager provenant d’une disposition à cause de mort, prise par le défunt ;

· en cas de cessation d’usufruit, rendant exigible un droit de succession tenu en suspens du chef de la nue-propriété, lorsque l’héritier nu-propriétaire ou ses ayants cause parviennent à la jouissance du plein domaine par le décès de l’usufruitier ou par l’expiration du terme fixe ou incertain pour lequel l’usufruit a été constitué ;

· en cas fidéicommis, lorsque les biens grevés de la charge de restitution passent à l’appelé.

Précision Il est p.ex. question de changement dans la dévolution lorsqu’un testament est découvert plus tard ou lorsque d’autres héritiers se présentent.

2. Personnes tenues d’introduire la déclaration

La déclaration de succession doit en principe être introduite par les héritiers légaux et, le cas échéant, par les légataires ou donataires universels fixés par testament. S’ils ne remplissent pas leurs obligations, les légataires ou donataires à titre universel ou particulier sont alors tenus, sur la demande du receveur, faite par lettre recommandée, de déposer la déclaration pour ce qui les concerne (art. 3.3.1.0.5, §1 CFF).

Précisions a. Les personnes concernées peuvent déposer elles-mêmes la déclaration de succession ou la faire établir en leur nom par un tiers (un notaire p.ex.). Dans ce cas, un mandat doit être joint à la déclaration (voir FAQ Aangifteformulier sur http://belastingen.vlaanderen.be/de-aangifte-van-nalatenschap).

b. Les honoraires des notaires pour l’introduction d’une déclaration de succession sont réglés par la loi et dépendent entre autres de la valeur de l’actif brut (AR 16.12.1950). En cas de transmission en ligne directe, les tarifs suivants sont applicables :

· 1 % lorsque l’actif brut s’élève à moins de 32 000 €, donc maximum 320 € pour cette tranche ;

· 0,75 % sur l’actif brut de 32 000,01 à 120 000 €, donc maximum 660 € pour cette tranche ;

· 0,50 % sur l’actif brut de 120 000,01 € à 300 000 €, donc maximum 900 € pour cette tranche ;

· 0,25 % sur l’actif brut de 300 000,01 € à 950 000 €, donc maximum 1 625 € pour cette tranche ;

· 0,15 % sur l’actif brut au-delà de 950 000 €.

Ces tarifs peuvent encore être majorés lorsque le notaire doit faire des recherches spécifiques. En outre, des frais de dossier peuvent aussi être portés en compte.

Pour les avocats, il n’existe pas de barèmes obligatoires, ils peuvent donc librement déterminer leurs honoraires.

c. Les personnes concernées peuvent chacune faire une déclaration séparée (chaque fois de la succession complète), mais en pratique, une déclaration commune est généralement introduite (voir FAQ Aangifteformulier sur http://belastingen.vlaanderen.be/de-aangifte-van-nalatenschap).

d. En cas de succession vacante, le curateur est tenu de déposer la déclaration (art. 3.10.4.4.3 CFF).

e. En cas de succession en déshérence, le receveur de l’Enregistrement et des Domaines doit déposer la déclaration pour le compte de l’État (QP n° 1509, Leterme, 14.10.1998).

3. Forme de la déclaration

Pour la déclaration de succession, il faut obligatoirement utiliser le modèle de formulaire que l’on peut retrouver sur le site Web du Vlabel via le lien suivant : http://belastingen.vlaanderen.be/formulieren-erfbelasting.

4. Contenu de la déclaration

La déclaration doit contenir les informations suivantes (art. 3.3.1.0.8, §1 CFF) :

Généralités	· lieu et date du décès du défunt ; · adresse et date de l’établissement des différents domiciles fiscaux qu’a eus le défunt au cours de la période de cinq ans précédant son décès ; · choix d’un domicile en Belgique.
Coordonnées	Nom, prénoms, profession, domicile, lieu et date de naissance du/des : · déclarant(s) ; · défunt ; · héritiers, légataires et donataires ; · enfants visés à l’article 2.7.5.0.2 CFF.
Dévolution	· ce qui est obtenu par les héritiers, légataires et donataires ; · titre en vertu duquel les héritiers, légataires et donataires viennent à la succession ; · lien de parenté entre le défunt et ses héritiers, légataires et donataires ; · indication des héritiers qui sont exclus en vertu de dispositions testamentaires ou contractuelles.
Évaluation et indication de l’actif	· indication précise et évaluation individuelle des biens qui font partie de l’actif imposable* ; · indication de la section et du numéro de cadastre des biens immobiliers qui tombent dans la succession ; · si les biens meubles corporels qui ont été transmis sont assurés contre le feu, le vol ou tout autre risque : les coordonnées de l’assureur, la date de la police et son numéro, ainsi que les biens assurés et la valeur assurée (art. 3.3.1.0.8, §1, 9° CFF).
Évaluation et indication du passif	· indication des dettes qui peuvent venir en déduction de l’actif imposable, avec mention du nom, prénoms et domicile du créancier, de la cause de la dette et de la date de l’acte, s’il en existe un.
Régimes de faveur	· pour certains régimes de faveur (p.ex. le logement familial ou l’entreprise familiale, il faut explicitement demander l’application de ce régime ainsi que fournir les informations complémentaires.
Autre	· si le défunt a effectué des donations au profit de ses héritiers, légataires ou donataires qui ont été fixées par des actes, lesquels datent de moins de trois ans avant la date du décès et qui, avant cette même date, ont été présentés à la formalité de l’enregistrement ou sont devenus obligatoirement enregistrables. Si oui, la déclaration désigne la personne gratifiée et mentionne la date des actes ou déclarations, ainsi que la base sur laquelle le droit d’enregistrement a été ou doit être perçu ; · si le défunt a eu l’usufruit de quelque bien ou a recueilli des biens grevés de fidéicommis, et si oui, en quoi ces biens consistent, avec indication des personnes qui sont parvenues à la jouissance de la pleine propriété ou qui ont bénéficié du fidéicommis en suite du décès du défunt ; · s’il y a d’éventuels pactes successoraux (le cas échéant, annexer une copie du pacte successoral passé devant le notaire) ; · s’il y a d’éventuelles obtentions de l’usufruit successif légalement attribué (le cas échéant, annexer une copie de l’acte de donation) ; · quelles donations, assurances-vie et legs sont soumis à rapport ou à réduction et, le cas échéant, de quelle manière le rapport ou la réduction est effectué(e).

Précision Via l’application ERFonline, on peut introduire une déclaration en ligne « sur mesure ».

Les biens suivants peuvent toutefois faire l’objet d’une déclaration et d’une estimation globales (art. 3.3.1.0.8, §2 CFF) :

· les immeubles qui forment une exploitation unique ou un seul corps de domaine ;

· parmi les objets servant à une exploitation agricole :

a. chaque espèce d’animaux ;

b. les ustensiles aratoires ;

c. les emblaves et autres récoltes sur pied ;

d. les semences, denrées, pailles et engrais ;

· quant aux objets servant à une exploitation industrielle :

a. l’outillage ;

b. les marchandises fabriquées ou préparées et les matières premières ;

· quant aux objets servant à une exploitation commerciale :

a. le matériel et les ustensiles d’exploitation ;

b. les marchandises ;

· les effets d’habillement, les bijoux, les livres et tous autres objets à l’usage personnel du défunt ;

· les meubles meublants, la vaisselle, la batterie de cuisine et autres objets de même nature ;

· les collections de tableaux, de porcelaines, d’armes et d’autres objets ;

· les vins et autres denrées.

5. Délai d’introduction

Principe

Le délai d’introduction commence à la date du décès du défunt et est de (art. 3.3.1.0.5, §2 CFF) :

· quatre mois en cas de décès en Belgique ;

· cinq mois en cas de décès dans un autre pays d’Europe ;

· six mois en cas de décès dans un pays hors Europe.

Précisions

a. Ces délais sont calculés de date à date, peu importe le nombre de jours des mois durant lesquels ces délais s’écoulent. Le jour du décès n’est pas compté pour le calcul de délai.

b. Si le dernier jour du délai tombe un samedi, dimanche ou un jour férié légal ou décrétal, le délai est alors prolongé jusqu’au premier jour ouvrable suivant qui suit l’expiration du délai (art. 3.3.1.0.10 CFF).

c. Si les héritiers n’avaient pas connaissance du décès, les délais commencent alors seulement à courir à partir du jour auquel cette ignorance a cessé (Déc. 26.07.1941, Rev. Enr. Dom., n° 689).

d. En cas de déclaration judiciaire de décès, ces délais commencent à courir dès que le jugement est coulé en force de chose jugée (art. 3.3.1.0.5, §2, al. 2 CFF).

e. En cas de succession vacante (au sens de l’art. 811 C. civ.), le délai est de quatre mois à partir de la désignation du curateur (art. 3.3.1.0.5, §2, al. 4 CFF).

Prolongation

Une prolongation du délai d’introduction peut être demandée sur simple demande. Si on souhaite une prolongation de plus de deux mois, celle-ci doit être motivée par le demandeur. La prolongation doit toujours être demandée avant l’expiration du délai initial d’introduction (art. 3.3.1.0.10 CFF).

Précisions La prolongation du délai d’introduction n’a aucun impact sur le délai de paiement des droits (art. 3.9.1.0.1, §1 CFF).

B. Recherche et contrôle

1. Généralités

La composition et l’estimation de l’actif et du passif indiqués sont considérées comme correctes jusqu’à preuve du contraire. Si l’administration soutient que ce n’est pas correct, elle doit alors en informer le contribuable et en fournir la preuve. Elle peut faire usage de tous moyens de preuve, témoins et présomptions compris, excepté le serment (art. 1315 C. civ. ; art. 3.17.0.0.1 CFF).

L’administration peut en outre :

· recueillir des renseignements auprès du contribuable ;

· invoquer les présomptions légales de propriété ;

· recueillir des renseignements de tiers.

2. Renseignements du contribuable

Le contribuable est obligé, sur requête de l’administration, de présenter tous les documents et déclarations complémentaires qui sont nécessaires pour fixer le montant de l’impôt sur la succession dû (art. 3.13.1.2.1, al. 1 CFF). Si la succession comprend la propriété d’un fonds de commerce, l’administration peut exiger la production des livres de commerce, inventaires et bilans (art. 3.13.1.2.1, al. 3 CFF).

Si des dettes sont reprises dans le passif, l’administration peut alors exiger que le contribuable produise une déclaration du créancier dans laquelle il est confirmé que cette dette existait au jour du décès du défunt (art. 3.13.1.2.8. CFF).

L’administration peut aussi demander des informations orales aux contribuables. Celles-ci doivent, en principe dans le mois à partir du troisième jour ouvrable qui suit l’envoi de la demande, être fournies par écrit (art. 3.13.1.2.3 CFF).

Précisions a. Il n’est question que d’un devoir de présentation, le contribuable ne doit donc pas se déplacer aux bureaux de l’administration (art. 3.13.1.2.1, al. 1 CFF).

b. L’information tenue de manière numérique doit être présentée sous une forme lisible et compréhensible. Il est permis à l’administration d’en faire des copies (art. 3.13.1.2.2n al. 2 CFF).

3. Présomptions légales

Il s’agit d’une série de présomptions en faveur de l’administration où la charge de la preuve est en fait renversée. Concrètement, une série de biens sont légalement présumés se trouver dans le patrimoine du défunt, l’administration ne doit donc pas démontrer qu’ils doivent également effectivement s’y trouver. Ce sera par conséquent aux héritiers, légataires ou donataires de réfuter ces présomptions en démontrant que les biens en question ne font plus partie du patrimoine du défunt lors de son décès.

Actes de propriété

Principe L’existence de biens mobiliers et immobiliers dans la succession est suffisamment établie par les actes de propriété, passés en faveur du défunt ou à sa requête (art. 2.7.3.2.5, al. 1 CFF). La date de l’acte n’importe ici en principe pas. Pour les biens meubles corporels, cette présomption ne peut toutefois être invoquée que lorsque l’acte ne date pas de plus de trois ans avant le décès du défunt (art. 2.7.3.2.5, al. 2 CFF).

Preuve contraire Les héritiers, légataires ou donataires peuvent réfuter cette présomption soit en démontrant que les biens n’ont jamais appartenu au défunt, soit que les biens n’étaient plus présents au moment du décès dans le patrimoine du défunt. En ce qui concerne les biens mobiliers, on peut p.ex. fournir la preuve que ceux-ci ont été utilisés ou qu’ils se trouvent sous une autre forme dans la succession et qu’ils ont été déclarés sous cette forme.

Précisions a. Par « acte de propriété », on comprend chaque écrit qui émane soit du défunt même, soit d’un tiers qui intervient pour le compte du défunt ou dans son intérêt et d’où il ressort d’une manière indéniable que certains biens ont appartenu à un certain moment au défunt (Liège, 15.01.1932, Rec. Gén. Enr. Not., n° 17160).

Exemples :

· l’acte d’achat d’un bien (mobilier ou immobilier) ;

· l’acte de vente de biens relatif à l’encaissement du prix ;

· un acte dans lequel un tiers se déclare débiteur d’une certaine somme à l’égard du défunt ;

· extraits bancaires qui témoignent d’une opération ;

· un contrat d’assurance dans lequel le défunt assure certains biens en sa qualité de propriétaire ;

· la déclaration de succession introduite par le défunt relative à ce qu’il a reçu.

b. Les simples affirmations ou suppositions ne peuvent pas réfuter la présomption. On doit donc toujours présenter des preuves concrètes.

Inscriptions dans les registres

Il existe, jusqu’à preuve du contraire, une présomption légale de propriété pour (art. 2.7.3.2.4 CFF) :

· les biens immobiliers qui sont inscrits au cadastre au nom du défunt ;

· les rentes hypothécaires ou créances qui sont inscrites au profit du défunt dans les registres des conservateurs des hypothèques ;

· les créances sur l’État belge qui figurent au nom du défunt dans le Grand livre de la dette publique ;

· les obligations, actions ou autres créances sur d’autres autorités belges, institutions publiques et fondations d’utilité publique, lorsqu’elles sont inscrites au nom du défunt dans leurs registres et comptes.

Objets dans des coffres-forts

Sont considérés comme appartenant au défunt les titres, sommes, valeurs ou objets quelconques qui se trouvent dans un coffre-fort tenu en location par le défunt (art. 2.7.3.2.6 CFF).

Précisions a. S’il s’agit d’un coffre-fort que le défunt loue conjointement avec d’autres personnes, ces objets sont alors considérés comme appartenant au défunt pour une part virile (art. 2.7.3.2.6, al. 1 CFF).

b. La preuve contraire peut être fournie par tous moyens de droit, témoins et présomptions compris, à l’exception du serment (art. 3.17.0.0.10 CFF).

3. Renseignements de tiers

Certains tiers sont obligés de fournir des renseignements à l’administration en vue d’un contrôle efficace de la déclaration de succession.

Sommes, valeurs et titres

Certaines personnes doivent communiquer à l’administration une liste des sommes, valeurs et titres dont ils sont détenteurs ou débiteurs à l’égard d’un habitant du Royaume décédé ou de son conjoint, lorsque (art. 3.17.0.0.1 CFF et art. 96-99 C. succ.) :

· les sommes ou valeurs ont été payées ou rendues au conjoint ou aux héritiers ou à leurs mandataires ;

· les titres ont été transférés après le décès, convertis ou payés.

Précisions

a. Ce devoir d’information repose sur : les administrations et établissements publics, les fondations d’utilité publique et les fondations privées, toutes associations et sociétés ayant en Belgique leur principal établissement, une succursale ou un siège quelconque d’opérations, les banquiers, les agents de change, les agents de change correspondants, les agents d’affaire et les fonctionnaires publics ou ministériels (art. 96, al. 1 C. succ.).

b. Par « sommes, valeurs et titres », on comprend p.ex. les comptes d’épargne, à vue et à terme, parts, obligations, objets se trouvant dans un coffre fermé, une enveloppe, un colis, etc.

Contenu des coffres-forts

Les coffres-forts tenus en location doivent, après le décès du locataire ou de son conjoint, être ouverts en présence du loueur qui est tenu de dresser une liste de tous les titres, sommes, valeurs et autres objets qui s’y trouvent. Cette liste doit ensuite être fournie à l’administration (art. 3.17.0.0.1 CFF et art. 101 C. succ.).

Précisions

a. Dès que le loueur a connaissance du décès du locataire ou de son conjoint, il doit apposer les scellés sur le coffre-fort pour empêcher qu’on en retire des choses sans que celles-ci aient fait l’objet d’un inventaire.

b. Cette liste peut être remplacée par un inventaire, établi par un notaire. Dans ce cas, le loueur ne doit pas être obligatoirement présent lors de l’ouverture du coffre-fort (art. 101, al. 2 et art. 98, al. 4 C. succ.).

c. Le loueur, ou le cas échéant le notaire, doit communiquer à l’administration, par lettre recommandée, le lieu, le jour et l’heure auquel le coffre-fort sera ouvert afin d’avoir la possibilité d’être présent (art. 101, al. 2 et art. 98, al. 5 C. succ.).

Biens mobiliers assurés

Certains assureurs doivent porter à la connaissance de l’administration les contrats relatifs à l’assurance des biens mobiliers corporels qu’ils avaient conclus avec le défunt ou avec son conjoint (art. 3.13.1.3.7 CFF et 103(1) C. succ.).

Dans cette communication, les données suivantes doivent être mentionnées :

· nom et adresse de l’assureur ;

· nom et adresse de l’assuré, ainsi que la date de son décès (ou de son conjoint) ;

· date, numéro et durée de la police et valeur pour laquelle les objets sont assurés ;

· en cas de pluralité d’assureurs, les différents coassureurs.

Précisions Ce devoir d’information repose sur : les assureurs professionnels ayant en Belgique leur principal établissement, une succursale, un représentant ou un siège quelconque d’opérations (art. 103(1) C. succ.).

C. Perception

Délai

L’impôt sur la succession doit être levé dans un délai de cinq ans à partir du jour du début du délai de déclaration (art. 3.3.3.0.1, §4/1, al. 1 CFF).

Précisions

a. L’impôt complémentaire dû en raison du non-respect des conditions en vigueur pour le maintien des exemptions ou réductions des bases ou tarifs peut être levé durant cinq ans à partir du jour de la naissance de la créance (art. 3.3.3.0.1, §4/1, al. 3 CFF).

b. En cas de fraude, le délai de cinq ans est prolongé de quatre ans (art. 3.3.3.0.1, §4/1, al. 3 CFF).

Méthode

La perception a lieu sur la base d’une feuille d’imposition qui mentionne notamment les éléments suivants (art. 3.2.1.0.1 et art. 3.3.4.0.1 CFF) :

· la date d’envoi ;

· l’identité du contribuable ;

· la désignation et le montant de l’impôt ;

· la date exécutoire ;

· la date limite de paiement ;

· le délai pendant lequel le contribuable peut introduire une réclamation, le nom et l’adresse de l’entité de l’administration qui est compétente pour recevoir la réclamation, et les formalités qui doivent être respectées en cette matière.

Précisions L’envoi de la feuille d’imposition a encore lieu par la poste, sous pli fermé (pas par recommandé). À l’avenir, le contribuable pourra aussi opter pour un envoi électronique (art. 3.3.5.0.1 CFF).

D. Réclamation

Introduction

Lorsque le contribuable n’est pas d’accord avec l’imposition, celui-ci peut former opposition au moyen d’une réclamation. Celle-ci doit être motivée et introduite dans un délai de trois mois après le troisième jour ouvrable qui suit la date d’envoi citée sur la feuille d’imposition (art. 3.5.2.0.1 CFF).

Précisions

a. Tant qu’aucune décision n’est prise, on peut compléter la réclamation originale par de nouvelles réclamations écrites, même après le délai de trois mois (art. 3.5.2.0.2 CFF).

b. On doit joindre à la réclamation les pièces justificatives requises pour appuyer la réclamation (art. 3.5.3.0.1, al. 2 CFF).

c. Cette procédure administrative est obligatoire. On ne peut donc pas aller directement devant le juge (art. 1385undecies C. jud.).

Traitement

Le contribuable a le droit d’être entendu, à condition qu’il l’ait expressément demandé dans sa réclamation (art. 3.5.6.0.1, al. 1 CFF).

L’administration doit prendre une décision motivée sur les réclamations introduites par le contribuable (art. 3.5.6.0.1, al. 1 CFF). Actuellement, encore aucun délai n’est prévu (art. 3.5.5.0.1 CFF). S’il n’y a toutefois pas de décision dans les six mois, on peut alors saisir le tribunal (art. 1385undecies C. jud.).

E. Paiement

1. Généralités

Les héritiers, légataires et donataires sont tenus au paiement des droits de succession, chacun pour la part qu’il recueille (art. 3.10.3.1.1, §1 CFF). En outre, les héritiers, légataires universels et donataires universels sont aussi tenus ensemble, chacun en proportion de sa part héréditaire, de la totalité des droits dus par les légataires et donataires à titre universel ou particulier (art. 3.10.4.3.1 CFF).

Précisions

a. Les héritiers, légataires universels et donataires qui acceptent sous bénéfice d’inventaire sont également tenus au paiement (art. 3.1.0.0.7 CFF).

b. Lorsque les héritiers, légataires ou donataires omettent d’introduire une déclaration, l’administration peut estimer la valeur des biens de la succession et procéder au recouvrement des sommes dues (art. 2.7.7.0.1 CFF).

2. Délai

Principe

Le paiement de l’impôt doit avoir lieu dans les deux mois à compter de la date d’envoi mentionnée sur la feuille d’imposition (art. 3.4.2.0.1 CFF).

En cas de paiement tardif, des intérêts légaux sont dus, à concurrence de 4% sur base annuelle, calculés par mois (art. 3.9.1.0.1, §1, al. 1 CFF).

Précisions

a. Si le dernier jour du délai tombe un samedi, un dimanche ou un jour férié légal ou décrétal, ce délai est alors prolongé jusqu’au premier jour ouvrable suivant qui suit l’expiration du délai (art. 3.3.1.0.10 CFF).

b. Dans des cas exceptionnels, l’administration peut octroyer l’exonération de tout ou partie des intérêts (art. 3.9.1.0.2 CFF).

Exception

Le redevable, si sa situation financière ne lui permet pas de payer l’impôt dû en une fois, peut, sous certaines conditions, demander d’en étaler le paiement (art. 3.4.8.0.1, §1 CFF).

Précisions a. Le redevable doit, dans sa demande, insérer une attestation démontrant ses difficultés financières (art. 3.4.8.0.1, §1, al. 2 CFF).

b. Seule l’administration peut octroyer des facilités de paiement ; pas le juge (Trib. Bruxelles, 25.11.1971, Rep. R.J., S 77/04.02).

3. Méthode de paiement

Généralités

Le paiement de l’impôt de succession doit s’effectuer sur le compte BE02 3751 1109 9940 au nom du « Vlaamse Belastingdienst », avec mention de la communication sur la feuille d’imposition (https://www.vlaanderen.be/betaalinformatie-rekeningnummer-en-mededeling).

Œuvres d’art

L’impôt sur la succession peut être payé par dation d’œuvres d’art sous les conditions suivantes (art. 3.4.3.0.2 CFF) :

· les œuvres d’art doivent pour totalité faire partie de la succession ou appartenir pour leur totalité au jour du décès au défunt et/ou à son conjoint survivant ou aux héritiers, légataires ou donataires ;

· les œuvres doivent appartenir au patrimoine culturel mobilier de la Région flamande ou avoir une renommée internationale ;

· le paiement doit être accepté formellement par le gouvernement flamand.

Précisions a. Une commission spéciale donne au ministre des Finances un avis contraignant sur (art. 3.4.3.0.2, §2 CFF) :

· la question de savoir si les œuvres d’art offertes en paiement appartiennent au patrimoine culturel mobilier de la Région flamande ou sont de renommée internationale ;

· la recevabilité de l’offre de dation en paiement ;

· la valeur en argent des œuvres d’art offertes.

b. Si les œuvres d’art font partie de la succession, la valeur fixée par la commission spéciale est alors prise en considération pour la perception du droit de succession (art. 3.4.3.0.2, §1, al. 6 CFF).

F. Restitution

Principe

L’administration accorde d’office l’exonération de l’impôt sur la succession excessif résultant d’erreurs matérielles (art. 3.6.0.0.1 CFF).

En outre, l’exonération de l’impôt sur la succession excessif est accordée à la requête du contribuable (art. 3.6.0.0.4 CFF) :

· lorsque, après l’ouverture de la succession, sa composition active est réduite par la réalisation d’une condition ou le règlement d’un litige par suite d’un jugement coulé en force de chose jugée ou d’une transaction ;

· lorsqu’il se produit un changement dans la dévolution de la succession de telle sorte que le montant initialement calculé peut être réduit ;

· dans le cas où il y avait une incertitude au sujet de la dévolution de la succession ou de la parenté d’un héritier, légataire ou donataire, que l’intéressé démontre la situation effective de sorte que le montant initialement calculé peut être réduit.

Précisions

a. La requête doit s’effectuer au moyen d’une déclaration, dans un délai de cinq ans à partir du 1^er janvier de l’année de la naissance du droit de restitution, qui désigne le fait qui donne lieu à restitution (art. 3.6.0.0.4 CFF).

b. Il n’y a pas de restitution possible lorsque la réduction de l’actif est la conséquence d’une résolution en raison de l’inexécution par les héritiers, légataires ou donataires des conditions d’un contrat (art. 3.6.0.0.4 CFF).

Affectation

L’administration n’est pas obligée de restituer l’impôt sur la succession excessif, mais peut aussi l’utiliser pour le paiement de montants impayés qui sont dus pour une autre cause dans le cadre de la même succession (art. 3.4.7.0.2, §4 CFF).

Exemple

Une succession a deux héritiers A et B qui sont chacun redevables de 10 000 €. A a toutefois par erreur payé 12 000 € et réclame la restitution de 2 000 €. Si B n’a pas encore payé l’impôt sur la succession à acquitter dans son chef, l’administration peur refuser le remboursement et affecter le surplus de 2 000 € sur l’impôt dû par B. A peut ensuite exiger le remboursement de B.

G. Amendes administratives

La plupart des infractions sont sanctionnées au moyen d’amendes administratives, suivant les pourcentages repris ci-dessous. Lorsqu’il est question de fraude, ce qui veut dire que l’infraction a été commise avec l’intention d’éviter l’impôt des successions, ces pourcentages sont toujours relevés à 100 %.

Infraction	Amende (majoration d’impôt)
1. Introduction tardive de la déclaration de succession
Pas de prolongement du délai de déclaration (art. 3.18.0.0.6, §1 CFF)
(nombre de mois de retard)	(en % de l’impôt sur la succession dû)
· moins de 5 · entre 5 et 12 · entre 12 et 18 · plus de 18*	· 5 % · 10 % · 15 % · 20 %
Prolongement du délai de déclaration (art. 3.18.0.0.6, §2 CFF)
(nombre de mois après l’expiration du délai de déclaration ordinaire)**	(en % de l’impôt sur la succession dû)
· moins de 5*** · entre 5 et 12 · entre 12 et 18 · plus de 18*	· 1 % · 5 % · 7,5 % · 10 %
2. Défaut d’indication des biens	(en % de l’impôt sur la succession complémentaire)
· rectification spontanée dans les 10 mois (art. 3.18.0.0.7, al. 2 CFF) · autres cas (art. 3.18.0.0.7, al. 1 CFF)	· 1 % à 10 % · 20 %
3. Insuffisance dans l’évaluation	(en % de l’impôt sur la succession complémentaire)
Rectification spontanée dans les 10 mois (art. 3.18.0.0.8, al. 2 CFF)	· 2,5 % à 10 %
Autres cas (art. 3.18.0.0.8, al. 1 CFF)
· insuffisance d’entre 10 % et 25 % de la valeur indiquée**** · insuffisance d’entre 25 % et 50 % de la valeur indiquée · insuffisance d’entre 50 % et 100 % de la valeur indiquée · insuffisance supérieure à 100 % de la valeur indiquée	· 5 % · 10 % · 15 % · 20 %
4. Autres inexactitudes	(en % de l’impôt sur la succession complémentaire)
	· 20 %

* Ou en cas de non-déclaration (art. 3.18.0.0.9 CFF).

** Lorsque la déclaration n’est pas introduite dans le délai de prolongation autorisé, les tarifs sous « pas de prolongation du délai de déclaration » sont à nouveau applicables (art. 3.18.0.0.6, §2, al. 2 CFF).

*** Aucune amende ne sera imposée si un report motivé est demandé et octroyé de maximum deux mois (position Vlabel n° 15160, 30.11.2015) (p.ex. en cas d’actifs difficiles à déceler ou difficiles à évaluer).

**** En cas d’insuffisance d’évaluation inférieure à 10 %, aucune amende n’est imposée.

H. Prescription

Un délai de prescription général d’en principe cinq ans s’applique (art. 3.14.1.0.1 CFF). Ce délai est entre autres applicable en cas de :

· non-déclaration de biens ;

· estimation trop faible des biens ;

· non-paiement de l’impôt sur la succession dû.

En cas de fraude, ce délai est prolongé de quatre ans, donc neuf ans au total (art. 3.3.3.0.1, §4/1, al. 2 CFF).

Précisions

a. Le délai de prescription débute en principe à partir de la date à laquelle l’impôt aurait dû être payé et est calculé de jour en jour. La prescription est acquise après l’expiration du dernier jour du délai, même si ce jour est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal.

b. En ce qui concerne la suspension de la prescription, ce sont les règles de droit commun qui s’appliquent.

c. La demande de restitution de l’impôt, intérêts et amendes est prescrite après cinq ans, à calculer à partir du 1^er janvier de l’année de naissance de la demande (art. 3.6.0.0.4 CFF).

Exceptions

En principe, Vlabel dispose d’un délai de 5 ans pour constater la sous-estimation et imposer des droits complémentaires et une majoration d’impôt. Sur la base d’une décision de Vlabel, ce délai s’élevait en pratique à environ deux ans (position Vlabel, n° 18029, 03.05.2018). Depuis peu (7 janvier 2019), ce délai de deux ans est explicitement mentionné dans le code. Il n’y a donc plus de discussion à ce sujet (art. 3.3.3.0.3 CFF).